Содержание:

Введение

бухгалтерский учет двойная запись

Факты и события, происходящие в жизни общества, относящиеся к хозяйственной деятельности общества, отражаются в хозяйственном учете. Под хозяйственным учетом понимается отражение фактов хозяйственной деятельности, которую осуществляют предприятия, организации и учреждения; например — операции купли-продажи, производства продукции, осуществление безналичных расчетов, начисление и выплата заработной платы и другие.

Одним из основных видов хозяйственного учета является бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет представляет собой систему непрерывного и сплошного документального отражения информации о состоянии и движении стоимости хозяйственных средств (имущества) организации и ее источников методом двойной записи в денежном выражении.

Объектом хозяйственного учета является хозяйственная деятельность организации, а предметом – практические результаты ее деятельности. Для правильного отражения в бухгалтерском учете своего объекта, то есть стоимости хозяйственных средств и их источников, а также изменения этой стоимости под воздействием хозяйственных операций, они классифицируются по:

составу и размещению, содержанию и функциональной роли в хозяйственной деятельности;

источникам образования.

Двойственная характеристика объектов учета обеспечивает их соизмерение и получение на этой основе новой информации. Различия в составе и характеристике хозяйственных средств вызывают необходимость объединения их в однородные группы и организации учета по каждой такой группе. Движение хозяйственных средств происходит в виде многочисленных хозяйственных операций: фактов и событий, изменяющих состав и размещение средств и их источников. В бухгалтерском учете отражаются все операции в экономической жизни хозяйственных органов, которые имеют стоимостную оценку. Возникает необходимость отражать в бухгалтерском учете каждый хозяйственный факт во взаимной связи с изменяемыми под их воздействием хозяйственными средствами, группировать и сводить эти данные в обобщающие показатели о хозяйственной деятельности организации.

Учет с помощью бухгалтерских счетов дает возможность иметь полные сведения о наличии и движении средств организации, источников их образования. При помощи бухгалтерских счетов можно вывести конечные остатки средств и источников их образования, определить результаты финансово-хозяйственной деятельности организации, ее финансовую автономию или финансовую зависимость, прогнозировать финансовое состояние и банкротство.

Возрастает и роль контрольной функции бухгалтерского учета за своевременностью и достоверностью отражения экономических операций в хозяйственном учете каждой организации, которая реализуется с помощью двойной записи.

Метод двойной записи позволяет одновременно формировать данные о размере и структуре активов и пассивов и их изменение в результате хозяйственной операции. Позволяет выявить экономическую сущность каждой совершенной хозяйственной операции без привлечения первичных документов, и проконтролировать возможность допущения ошибок в записях на счетах.

Темой исследования занимался ряд ученых экономистов, таких как П.Я. Папковская, М.А. Снитко, Н.П. Любушин.

Целью курсовой работы является исследование литературных источников и обобщение материала по бухгалтерским счетам и двойной записи.

Для достижения поставленной цели в работе решены задачи:

дано понятие о счетах и их строении;

исследована сущность активных счетов и дана их характеристика;

дана характеристика пассивных счетов;

исследована сущность активно-пассивных счетов и их строение;

исследована сущность двойной записи хозяйственных операций на счетах;

описано контрольное значение двойной записи;

исследована сущность хронологической записи;

исследована сущность систематической записи.

1. Система счетов бухгалтерского учета как способ классификации первичной информации

1.1 Понятие о счетах и их строение

Хозяйственные средства в сводном виде отражаются на статьях бухгалтерского баланса. Текущий учет хозяйственных операций осуществляется непрерывно и в систематизированном порядке. В текущем бухгалтерском учете хозяйственные операции, а также хозяйственные средства и источники их образования группируются по однородным экономическим признакам. Например, основные средства отражаются отдельно от материалов, денежные средства в кассе – отдельно от денежных средств на расчетном счете. Объединенные в однородные группы хозяйственные средства и источники их образования учитываются на счетах бухгалтерского учета.

Для руководства хозяйственным процессом и осуществления контроля необходимо иметь показатели движения средств организации. Получение сведений о движении средств осуществляется с помощью бухгалтерских счетов.

Бухгалтерский счет – это способ текущего отражения всех изменений стоимости, происходящих в составе хозяйственных средств и их источников за отчетный период под воздействием хозяйственных операций. По внешней форме бухгалтерский счет – это таблица, состоящая из двух частей, условно названных: левая часть – дебет (от лат. debet - быть должным), правая часть – кредит (от лат. credit - оказывать доверие, верить).

Счет представляет собой двустороннюю таблицу в виде буквы «Т», поэтому его часто называют Т-счетом (рисунок 1.1).

Дебет	Название счета		Кредит

Рисунок 1.1 Схема Т-счета

Примечание Источник [21, с. 49, рис. 5.1]

На практике применяется и другая форма строения счета при использовании мемориально-ордерной формы учета и формы Журнал–Главная, в которой дебет и кредит расположены рядом (рисунок 1.2)

	Название счета
Содержание записи		Дебет	Кредит

Рисунок 1.2 Схема счета, в которой дебет и кредит расположены рядом

Примечание Источник [17, с. 39]

Счет может быть расположен в виде двусторонней таблицы следующего содержания (рисунок 1.3):

Дебет Название счета Кредит
№ операций	Д ата операций	Содержание операций	Сумма	№ операций	Дата операций	Содержание операций	Сумма

Рисунок 1.3 Схема счета в виде двухсторонней таблицы

Примечание- Источник [4, с. 109]

При журнально-ордерной форме учета используется следующая схема (рисунок 1.4):

Журнал-ордер №1 по счету 50 «Касса» за___________200_ г.
Дата хозяйственной операции	С кредита счета 50 в дебет счетов				Итого по кредиту счета 50
	№	№	№	№

Рисунок 1.4 Схема счета при журнально-ордерной форме учета

Примечание Источник [20, c.188, табл. 3.8]

Схема бухгалтерских счетов позволяет осуществить контроль за хозяйственной деятельностью организации.

Счета открываются в порядке развития статей баланса для учета каждого вида хозяйственных средств и их источников, хозяйственных процессов и их результатов в соответствии с классификацией, принятой в учете.

Открыть счет означает дать ему название, проставить код по плану счетов бухгалтерского учета и записать начальное сальдо, если оно есть. Открываются счета по отдельным видам активов и пассивов субъектов хозяйствования.

Начальный остаток (сальдо) характеризует первоначальное состояние хозяйственных средств и их источников. Хозяйственные операции вызывают изменение (увеличение или уменьшение) отдельных видов хозяйственных средств или источников их образования, поэтому увеличение или уменьшение хозяйственных средств и их источников отражается на счетах отдельно.

Произвести запись в левой части счета – это значит дебетовать счет, а в правой – кредитовать. Итог записей хозяйственных операций по дебету или кредиту счета за определенный период времени без учета начального остатка называется оборотом по счету (как правило, отражается за месяц).

Разница между дебетовым и кредитовым оборотами представляет собой сальдо (остаток), которое свидетельствует о наличии средств или источников на определенную дату. Сальдо на счетах на начало месяца называется начальным, а на конец месяца – конечным. Если по счету остатка нет, то он считается закрытым.

В хозяйственном учете Республики Беларусь выделяют три вида измерителей: натуральные, трудовые и денежные [7, c. 7].

Натуральными называются измерители, которые исторически применяют в сфере деятельности людей для измерения объектов учета в их естественно, натуральном виде. Количество однородных объектов подсчитывают в штуках (единицах), парах, комплектах и так далее. Применяют и условно-натуральные единицы измерения.

Трудовыми измерителями пользуются при необходимости определить трудоемкость выполняемой работы и для начисления заработной платы, определения потерь и простоев. Наиболее употребляемой единицей трудового измерителя является человеко-час и человеко-день.

Денежный измеритель является наиболее универсальным и находит основное применение в сфере экономики. Использование денежной единицы позволяет измерить, оценить любые разнородные объекты, имеющие стоимостное выражение. В учете стоимостные измерители могут использоваться в совокупности с натуральными (или трудовыми), когда указывается количество объектов, цена за единицу и общая их стоимость.

Иногда на счетах виды хозяйственных средств и их источников показываются в развернутом виде, в одном или нескольких измерителях одновременно.

Текущий учет ведется в течение месяца, а затем в конце месяца подсчитываются итоги, то есть выводят остатки, которые переносятся на следующий месяц во вновь открываемые счета по объектам учета.

Бухгалтерские счета классифицируются по различным признакам, и в первую очередь по связи с балансом выделяют: активные, пассивные и активно-пассивные счета.

Взаимосвязь счетов с балансом проявляется в следующем:

на каждую группу средств и источников средств открывается отдельная статья в балансе того же наименования, что и счет.

подобно счетам баланс делится на актив и пассив, а счета делятся на активные, пассивные и активно-пассивные.

по данным счетов бухгалтерского учета составляется баланс.

1.2 Активные счета и их характеристика

Активные счета – это счета для учета средств.

Для учета активов (хозяйственных средств, имущества, ресурсов) используются следующие активные счета: 01 «Основные средства» – для учета операций с основными средствами организации; для учета производственных запасов – счет 10 «Материалы»; для учета товарных запасов – счет 41 «Товары». Денежные средства учитываются на счетах 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета». На счетах отражается информация первичных документов лишь по тем хозяйственным операциям, для которых данный счет предназначен.

Следовательно, все операции по поступлению и выбытию основных средств систематизируются и учитываются на счетах 01 «Основные средства», получение и выдача денег из кассы – на счете 50 «Касса» и других.

В активных счетах по дебету отражаются начальный остаток (сальдо) стоимости хозяйственных средств, увеличение стоимости хозяйственных средств (дебетовый оборот) и конечный остаток (сальдо). По кредиту этих счетов отражается уменьшение стоимости хозяйственных средств (кредитовый оборот).

Схематически порядок записей на активных счетах можно представить следующим образом (рисунок 1.5)

Дебет	Кредит
Начальное сальдо (Сн)
Увеличение	Уменьшение
Дебетовый оборот (Од)	Кредитовый оборот (Ок)
Конечное сальдо (Ск)

Рисунок 1.5 Схема строения активного счета

Примечание Источник [11, с. 51]

Применение системы счетов упрощает ведение бухгалтерского учета, так как требует только правильного и последовательного отражения сумм операций на соответствующих счетах по дебету или кредиту счета. После записи всех хозяйственных операций за отчетный месяц по счетам, подводятся итоги записей сумм изменений по дебету и кредиту каждого счета, то есть рассчитываются дебетовые и кредитовые обороты. Конечное сальдо по активным счетам выводят на основе следующего правила: к сальдо на начало месяца прибавляется дебетовый оборот и вычитается кредитовый оборот. Результат будет являться сальдо на конец отчетного месяца и, одновременно, сальдо на начало следующего отчетного месяца. Это можно обобщить расчетной формулой (1.1):

Ск = Сн + Од - Ок, (1.1)

где Ск, Сн — сальдо конечное и начальное соответственно,

Од, Ок — обороты по дебету и кредиту соответственно.

Сальдо в активных счетах может быть только дебетовым или равным нулю. Таким образом, сумма оборота по кредиту не может превышать суммы начального остатка и суммы оборота по дебету счета.

Таким образом, счета являются активными:

по экономическому содержанию, то есть это счета, предназначенные для учета имущества по наличию, составу и размещению;

по балансу, то есть счета (статьи), расположенные в активной части баланса;

по сальдо (остатку), то есть счета, имеющие дебетовый остаток.

К активным счетам относятся:

01 «Основные средства»,

03 «Доходные вложения в материальные ценности»,

04 «Нематериальные активы»,

07 «Оборудование к установке»,

08 «Вложения во внеоборотные активы»,

10 «Материалы»,

11 «Животные на выращивании и откорме»,

15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»,

18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам и услугам»,

20 «Основное производство»,

21 «Полуфабрикаты собственного производства»,

23 «Вспомогательные производства»,

25 «Общепроизводственные расходы»,

26 «Общехозяйственные расходы»,

28 «Брак в производстве»,

29 «Обслуживающие производства и хозяйства»,

40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»,

41 «Товары»,

43 «Готовая продукция»,

44 «Расходы на продажу»,

45 «Товары отгруженные»,

46 « Выполненные этапы по незавершенным работам»,

50 «Касса»,

51 «Расчетный счет»,

52 Валютные счета»,

55 «Специальные счета в банках»,

57 «Переводы в пути»,

58 «Финансовые вложения»,

81 «Собственные акции (доли)»,

97 «Расходы будущих периодов».

1.3 Характеристика пассивных счетов

Пассивные счета предназначены для учета источников образования средств. В пассивных счетах по кредиту записывается начальный остаток (сальдо) стоимости источников хозяйственных средств или обязательств, увеличение стоимости источников хозяйственных средств (кредитовый оборот) и конечный остаток (сальдо) стоимости источников хозяйственных средств. В пассивных счетах по дебету отражается только уменьшение стоимости источников хозяйственных средств.

На пассивных счетах учитываются такие источники формирования средств, как уставный фонд, обязательства по ссудам и перед кредиторами и другие источники.

Схематически порядок записей на пассивных счетах можно представить следующим образом (рисунок 1.6):

Дебет	Кредит
	Начальное сальдо (Сн)
Уменьшение	Увеличение
Дебетовый оборот (Од)	Кредитовый оборот (Ок)
	Конечное сальдо (Ск)

Рисунок 1.6 Схема пассивного счета

Примечание Источник [24, с. 54]

Конечное сальдо по пассивным счетам выводят на основе следующего правила: к сальдо на начало месяца прибавляется кредитовый оборот и вычитается дебетовый оборот. Результатом будет являться сальдо на конец отчетного месяца и, одновременно, сальдо на начало следующего отчетного месяца. Это можно обобщить расчетной формулой (1.2):

Ск = Сн + Ок - Од, (1.2)

где Ск, Сн — сальдо конечное и начальное соответственно,

Од, Ок — обороты по дебету и кредиту соответственно.

Таким образом, счета являются пассивными:

по экономическому содержанию, то есть это счета, отражающие учет имущества по источникам его образования;

по балансу, то есть счета (статьи), расположенные в пассивной части баланса;

по сальдо (остатку), то есть счета, имеющие кредитовый остаток.

Сальдо в пассивных счетах может быть только кредитовым или равным нулю. Таким образом, сумма оборота по дебиту не может превышать суммы начального остатка и суммы оборота по кредиту счета.

К пассивным счетам относятся:

02 «Амортизация основных средств»,

05 «Амортизация нематериальных активов»,

14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»,

16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»,

42 «Торговая наценка»,

59 «Резервы под обесценение вложение в ценные бумаги»,

63 «Резервы по сомнительным долгам»,

66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»,

67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»,

68 «Расчеты по налогам и сборам»,

69 « Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»,

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

80 «Уставный фонд»,

82 «Резервный фонд»,

83 «Добавочный фонд»,

96 «Резервы предстоящих расходов»,

98 «Доходы будущих периодов».

1.4 Активно-пассивные счета и их строение

Кроме активных и пассивных счетов, в бухгалтерском учете имеется группа счетов, обладающая свойствами активных и пассивных счетов.

В зависимости от характера совершаемых операций на этих счетах остатки могут быть либо по дебету, либо по кредиту, или одновременно дебетовыми и кредитовыми. Остатки по таким счетам отражаются в активе или в пассиве баланса [9, c. 150].

Активно-пассивные счета предназначены для учета расчетов данной организации разными организациями или физическими лицами. На таких счетах ведется расчет с экономическим субъектом, который, являясь дебитором, после некоторых операций может стать кредитором или наоборот.

На активно-пассивном счете, имеющем одновременно два начальных остатка: по дебету и по кредиту, одновременно учитываются два объекта. При этом, сальдо на начало и конец месяца отражается в активно-пассивном счете развернуто - по дебету и по кредиту счета. При составлении баланса дебетовые остатки по активно-пассивным счетам отражают в активе, кредитовые - в пассиве.

Например, по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» у организации может быть или дебиторская задолженность (когда организации кто-нибудь должен), или кредиторская задолженность (когда должна организация другим организациям), либо и дебиторская, и кредиторская задолженность одновременно (когда одни клиенты должны организации, а по другим числится задолженность за организацией).

Активно-пассивные счета бывают двух видов:

• с односторонним сальдо - дебетовое либо кредитовое сальдо (например, счет 99 «Прибыли и убытки»);
• с двусторонним сальдо - дебетовое и кредитовое сальдо одновременно (например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Порядок записей на активно-пассивных счетах схематически можно изобразить следующим образом (рисунок 1.7):

Счет ________________
(название)
Дебет	Кредит
Остаток (сальдо) на начало месяца дебиторской задолженности	Остаток (сальдо) на начало месяца кредиторской задолженности
Хозяйственные операции, ведущие к увеличению задолженности дебиторов и погашению задолженности кредиторам	Хозяйственные операции, ведущие к уменьшению задолженности дебиторов и увеличению задолженности кредиторам
Итог хозяйственных операций (оборот) по дебету счета за отчетный месяц	Итог хозяйственных операций (оборот) по кредиту счета за отчетный месяц
Остаток (сальдо) на конец месяца: Задолженность дебиторов (если 1+3>4) Задолженность кредиторов (если 2+4<3)	Остаток (сальдо) на конец месяца: Задолженность дебиторов (если 2+4>3) Задолженность кредиторов (если 1+3<4)

Рисунок 1.7 Схема активно-пассивного счета

Примечание Источник [24, с. 54]

Для того чтобы определить конечное сальдо по активно-пассивному счету, имеющих одностороннее сальдо, используют следующее правило: к начальному сальдо прибавляют месячный оборот по той стороне счета, где отражено начальное сальдо, и вычитают месячный оборот по противоположной стороне счета. Положительная разность составит конечное сальдо, которое будет отражено на той же стороне счета, где и начальное; а отрицательная разность — что сальдо перейдет на противоположную сторону счета по отношению к начальному. Если по активно-пассивному счету нет начального сальдо, то конечное сальдо определяется сравнением месячных оборотов и отражается на той стороне счета, где оборот больше. Необходимо отметить, что развернутое сальдо в активно-пассивных счетах в обычном порядке вывести невозможно. Оно определяется по данным аналитического учета. Аналитический учет дает информацию о состоянии расчетов с каждым дебитором и кредитором, а также об общей сумме дебиторской и кредиторской задолженности.

Таким образом, активно-пассивные счета носят смешанный характер, и записи хозяйственных операций на счетах соответствуют общему правилу деления счетов на активные и пассивные.

Активные, пассивные и активно-пассивные счета принято называть балансовыми счетами, так как они соответствуют статьям актива и пассива баланса.

Единая процедура определения конечного сальдо по любому счету бухгалтерского учета сводится к вычислениям по формуле (1.3):

Ск = Од - Ок  Сн (1.3)

где Ск, Сн — сальдо конечное и начальное соответственно,

Од, Ок — обороты по дебету и кредиту соответственно.

Знак при показателе начального сальдо определяется в зависимости от его принадлежности к дебетовой (+) или кредитовой (-) части счета.

К активно-пассивным счетам относятся:

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;

75 «Расчеты с учредителями»;

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

79 «Внутрихозяйственные расчеты»;

84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

90 «Реализация»;

91 «Операционные доходы и расходы»;

92 «Внереализационные доходы и расходы»;

99 «Прибыли и убытки».

2. Двойная запись на счетах и ее обоснование

2.1 Сущность двойной записи хозяйственных операций на счетах

Двойная запись как основополагающий элемент бухгалтерии возникла в XIII веке в Италии. Само словосочетание «двойная запись» введено, как считается, Антонио Тальенте в 1525 году.

Впервые задачи счетоводства, основные идеи двойной бухгалтерии и понятие бухгалтерского баланса были изложены в книге Луки Пачоли «Трактат о счетах и записях» (1494 г.). Французский монах, выдающийся математик оказал большое влияние на развитие теории и практики счетоводства и счетоведения [18, с. 11].

Система диграфической бухгалтерии формируется на нескольких постулатах, введенных Пачоли. Исходными и основными признаны два постулата:

сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов той же системы счетов;

сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо той же системы [18, с. 243].

На счетах бухгалтерского баланса отражаются изменения в составе средств организации и источников их образования, вызванные хозяйственными операциями. Эти изменения всегда являются двойными и взаимосвязанными, должны быть отражены дважды, в одинаковой сумме на счетах бухгалтерского учета.

Двойная запись является способом отражения двойственной регистрации хозяйственных операций в одинаковой сумме на взаимосвязанных (корреспондирующих) счетах бухгалтерского учета.

Способ двойной записи в бухгалтерском учете заключается в том, что каждая хозяйственная операция отражается в двух счетах, на одном из них – в дебете, а на другом – в кредите.

Двойная запись отражает взаимосвязь между двумя экономическими явлениями, которые возникают в результате одной хозяйственной операции. Так в операции выплаты заработной платы происходят два явления: погашение обязательств перед персоналом и уменьшение наличных денежных денег в кассе организации. Эти явления отражаются двойной записью по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по заработной плате» и кредиту счета 50 «Касса».

Счета, зарегистрированные в одной хозяйственной операции методом двойной записи, принято называть корреспондирующими счетами. Например, счет 50 «Касса» может корреспондировать со счетом 51 «Расчетный счет», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Такую взаимосвязь между счетами принято называть корреспонденцией счетов. Она устанавливается исходя из экономической сущности конкретного экономического события, и указывается обычно в самом первичном документе. Это облегчает занесение данного события в соответствующий учетный регистр.

Рассмотрим взаимосвязь различных объектов бухгалтерского учета через корреспондирующие счета на следующем примере.

На 1 января 2009 г. на расчетном счете организации имелся остаток в сумме 5 млн. руб. Долг перед персоналом в сумме начисленной им заработной платы составлял 1,8 млн. руб. 3 января с расчетного счета в кассу получены деньги в сумме 1,8 млн. руб. на выдачу заработной платы. В течение трех дней (3-5 января) была выдана из кассы заработная плата в сумме 1,6 млн. руб. (рисунок 2.1).

Дебет 50 «Расчетный счет» Кредит			Дебет 50 «Касса» Кредит
Сн 5 000 000			Сн
	1) 1 800 000		1) 1 800 000	2) 1 600 000

Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит
	Сн 1 800 000
1) 1 600 000

Рисунок 2.1 Схема записей по счетам 51 «Расчетный счет», 50 «Касса», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Примечание Источник: Собственная разработка

Применение корреспонденции счетов в системе бухгалтерского учета позволяет понять экономическое содержание хозяйственных операций. Если подобная связь между счетами отсутствует, то о таких счетах принято говорить, что они не корреспондирующие.

Правильное отражение корреспонденции счетов при отражении хозяйственных операций является необходимым условием правильного учета хозяйственной деятельности. Поэтому установление корреспонденции счетов по отдельным операциям производится в следующее порядке:

исходя из содержания хозяйственной операции, определяются объекты учета, которые она затрагивает;

определяется вид счета по отношению к балансу (активный или пассивный);

устанавливается характер изменения на счетах (увеличение или уменьшение) в результате данной хозяйственной операции;

исходя из схем записей на активных и пассивных счетах, устанавливается корреспонденция счетов.

Двойная запись хозяйственных операций на счетах тесно связана с двойственным отражением изменений в балансе.

Сама запись хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета на основании оправдательного документа принято называть бухгалтерской проводкой. На практике применяю два типа бухгалтерских проводок: простые и сложные [7, с. 77].

Простые проводки – это проводки, в которых корреспондируют только два счета: один по дебету и один по кредиту.

Например, хозяйственная операция поступления с расчетного счета в кассу 10 млн. рублей для выплаты заработной платы будет отражена на счетах следующим образом:

Дебет счета 50 «Касса» – 10 млн. руб.

Кредит счета 51 «Расчетный счет» – 10 млн. руб.

Сложные проводки – это бухгалтерские проводки, в которых один счет корреспондирует с несколькими счетами в пределах совершения одной хозяйственной операции. Особенностью сложных бухгалтерских проводок является то, что, с одной стороны, производится запись только по одному счету, а с другой – по нескольким счетам. Сложные бухгалтерские проводки обычно можно представить как систему простых проводок.

Например, организация погасила задолженность поставщику в сумме 400 тыс. рублей, заплатив ему 80 тыс. рублей наличными из кассы и 320 тыс. рублей с расчетного счета.

Дебет счета

60 «Расчеты с

поставщиками и

подрядчиками»

Кредит счета

50 «Касса»

Кредит счета

51 «Расчетный счет»

80 000

320 000

400 000

Хозяйственная операция вызывает изменение по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а также 50 «Касса» и 51 «Расчетный счет». Эта операция будет оформлена сложной бухгалтерской проводкой:

2.2 Контрольное значение двойной записи

Контрольное значение двойной записи состоит в том, что суммы хозяйственных операций находят свое отражение по дебету и кредиту разных счетов. По окончании месяца итог записи по дебету всех счетов должен равняться итогу записи по кредиту всех счетов. Если равенства нет, то в записях допущена ошибка.

Благодаря двойной записи выясняется правильность каждой хозяйственной операции (экономическая и правовая), и одновременно она влияет на величину средств и обязательств организации.

Использование двойной записи обеспечивает возможность самоконтроля, так как позволяет сбалансировать итоги записей на счетах: сумма оборотов по дебету всех счетов, независимо от их вида, должна быть равна сумме оборотов по кредиту всех счетов.

Каждая хозяйственная операция анализируется с точки зрения своего влияния на хозяйственные средства и источники их образования. Эти изменения переносят в дебет и кредит соответствующих счетов на одну и ту же сумму, поэтому итоги дебетовых и кредитовых оборотов и остатков должны быть равны. Если итоги равны, то основное балансовое обобщение выполнено, то есть сумма хозяйственных средств равна сумме источников их образования (или активы равны пассивам).

Неравенство сумм свидетельствует об ошибке, допущенной при установлении корреспонденции счетов. Вместе с тем наличие контрольного равенства не означает, что все записи по счетам сделаны правильно в счетном и юридическом отношении.

Поэтому значение двойной записи можно выразить в следующих принципах. Двойная запись:

способствует контролю за движением имущества и источников его образования;

показывает откуда поступили источники и на какие цели были направлены;

позволяет проверить экономическое содержание хозяйственных операций и правомерность их осуществления;

обеспечивает выявление ошибок в счетных записях.

Проверка правильности корреспонденции счетов применяется для установления фактов ошибочного или умышленного искажения данных взаимной связи счетов бухгалтерского учета. Такие искажения создают условия для хищения денежных средств и материальных ценностей, даже если все первичные документы составлены правильно.

Наиболее распространенными видами искажений в корреспонденции счетов, которые можно выявить приемом проверки, являются:

несоответствие записей корреспонденции счетов одних и тех же хозяйственных операций в разных регистрах бухгалтерского учета;

уничтожение записей в бухгалтерских регистрах;

несоответствие записей на счетах бухгалтерского учета действительным хозяйственным операциям;

подложные записи по корреспондирующим дебетуемым и кредитуемым счетам;

неоговоренные исправления корреспонденции счетов.

Таким образом, можно сделать вывод о контрольном значении двойной записи.

Контрольное значение двойной записи состоит в равенстве итоговых записей по дебету всех счетов и по кредиту всех счетов вследствие того, что все хозяйственные операции, отраженные на дебете счетов, обязательно фиксируются на кредите корреспондирующих счетов.

Поэтому итоги дебетовых и кредитовых оборотов, а также остатков по счетам (дебетовых и кредитовых) должны быть равными. Отсутствие равенства свидетельствует о нарушении принципа двойной записи. Ошибки следует найти до составления бухгалтерского баланса.

3. Корреспонденция счетов и бухгалтерские записи

3.1 Хронологические записи

В процессе ведения бухгалтерского учета данные, полученные из первичных документов после их проверки и таксировки, группируются и распределяются в определенном порядке в других более обобщенных носителях информации – различных таблицах, которые называют регистрами бухгалтерского учета.

В практике бухгалтерского учета применяется многообразие регистров различных видов. В зависимости от характера регистрации бухгалтерских записей учетные регистры классифицируются на:

хронологические;

систематические;

комбинированные.

Регистры, в которых записи осуществляются по мере регистрации документов поступающих в бухгалтерию без определенной их группировки по счетам, называют хронологическими. К регистрам хронологического учета относятся различные реестры, журналы регистрации, описи, кассовая книга (рисунок 3.1) и другие.

Касса за «_30_» _сентября_ 2009 г. Лист _7_

№ документа	От кого получено или кому выдано	Номер корреспондирующего счета, субсчета	Приход, руб.	Расход, руб.
		Остаток на начало дня 6 829 280
600	Сдано нал. в РКЦ №3	54/2		6 500 000

Рисунок 3.1 Форма кассовой книги

Примечание - Источник: Собственная разработка

Записи в кассовую книгу производятся сразу после получения или выдачи наличных денег отдельно по каждому приходному или расходному документу.

Записи в кассовой книге ведутся в двух экземплярах через копировальную бумагу шариковой ручкой до полного использования листов кассовой книги.

Каждый лист кассовой книги состоит из двух равных частей. Неотрывная часть листа как первый экземпляр остается в кассовой книге. Отрывная часть листа является вторым экземпляром и заполняется с лицевой и оборотной стороны через копировальную бумагу. Вторые экземпляры служат отчетом кассира. Первые и вторые экземпляры нумеруются одинаковыми номерами.

Примером хронологических регистров могут служить книга продаж и книга покупок. В них ведется учет счетов-фактур поставщиком на отгруженную продукцию. Покупатель учет их осуществляет в книге покупок по мере получения приобретенной продукции.

Хронологические регистры предназначены для представления хозяйственных операций в обобщенном виде, только в денежном измерении. Пояснительный текст в таких регистрах отсутствует, а записи ведутся по группе однородных документов.

Хронологическая запись имеет контрольное значение, поскольку хозяйственные операции в бухгалтерском учете регистрируются двойной записью. При этом итоговые суммы оборотов по дебету и по кредиту всех счетов должны быть равны между собой, эти суммы должны совпадать с итоговой суммой записей за месяц в хронологическом журнале. Таким образом, можно проверить, не было ли пропусков при разноске операций по счетам.

Запись хозяйственных операций по счетам бухгалтерского учета на основании первичных документов, свидетельствующих об их совершении, и называется разноской.

3.2 Систематические записи

Систематические регистры предназначены для группировки однородных по экономическому содержанию хозяйственных операций в разрез синтетических и аналитических счетов. Регистры систематического учета можно разделить на две групп:

1. систематические регистры синтетического учета;
2. систематические регистры аналитического учета.

Систематические регистры аналитического учета предназначены для систематизации информации по синтетическим счетам в обобщенном выражении. В этих регистрах данные записываются как в натуральном, так и в денежном измерении. Примером может служить Главная книга.

Главная книга - регистр синтетического учета. В ней каждому счету отводится развернутый лист для записи остатка на начало и конец месяца, оборота по дебету в развернутом виде, то есть в корреспонденции с кредитуемыми счетами и общей суммы оборота по кредиту. Главная книга открывается на год, а каждому месяцу отводится одна строка.

Главную книгу при мемориально-ордерной форме еще называют контрольно-шахматной ведомостью. На счетах Главной книги учитываются только текущие обороты за отчетный период. Форма счетов Главной книги строится с разбивкой дебета и кредита по каждому корреспондирующему счету и выглядит следующим образом (рисунок 3.2):

Главная книга. Счет № 50

Дата	№ мемориального ордера	С кредита счетов		Итого по дебету	Дата	№ мемориального ордера	В дебет счетов		Итого по кредиту
		51	71				51	70
11.03	12	5000	2000	7 000	11.03	13	700	1000	1 700

Рисунок 3.2 Форма счетов Главной книги при мемориально-ордерной форме

Примечание Источник [17, с. 77]

Итоги за месяц по данным счетов Главной книги переносятся в оборотную ведомость по синтетическим счетам (оборотный баланс), в которой обороты по дебету и кредиту должны быть равны между собой и одновременно итогу регистрационного журнала за отчетный месяц. Конечное сальдо оборотной ведомости используется для составления сальдового баланса.

Систематические регистры аналитических счетов ведутся в развитии синтетических счетов и отражают подробное содержание хозяйственных операций. Примером могут служить карточки складского учета.

Широкое применение находят в одном учетном регистре совмещение аналитического и синтетического учета с последующим отражением его итогов в конце месяца в синтетическом учетном регистре, например журнал ордер №6.

Журнально-ордерная форма учета основана на использовании принципа накапливания данных первичных документов в разрезах, обеспечивающих синтетический и аналитический учет средств и хозяйственных операций по всем разделам бухгалтерского учета.

Накапливание и систематизация данных первичных документов производится в учетных регистрах, которые дают возможность отразить все подлежащие учету средства и все хозяйственные операции по использованию этих средств за отчетный месяц. Это исключает необходимость составления мемориальных ордеров.

Хронологическая и систематическая запись хозяйственных операций осуществляется одновременно, как единый рабочий процесс. Журнал хронологической регистрации хозяйственных оборотов не ведется.

В журнально-ордерной форме счетоводства применяются, как правило, два вида бухгалтерских регистров: журналы-ордера и вспомогательные ведомости. Основными регистрами бухгалтерского учета являются журналы-ордера.

Вспомогательные ведомости применяются обычно в тех случаях, когда более подробные (аналитические) показатели по счетам сложно записать непосредственно в журналы-ордера. В этих случаях группировка данных первичных документов осуществляется предварительно в ведомостях, из которых итоги переносятся в журналы-ордера.

В основу построения журналов-ордеров и вспомогательных ведомостей положен кредитовый признак регистрации хозяйственных операций по синтетическим счетам.

Записи в журналах-ордерах производятся по кредиту конкретного счета в корреспонденции с дебетом разных счетов.

После внесения всех необходимых сумм в журналы-ордера в них подсчитываются «вертикальные» и «горизонтальные» итоги, которые в свою очередь суммируются «по вертикали» и «по горизонтали». «Вертикальные» и «горизонтальные» итоги должны совпадать (рисунок 3.3).

Журнал-ордер № 1

по кредиту счета 50 «Касса» в дебет счетов

Строка №	Дата кассового отчета (или за какие числа)	51	70	71	и т.д.	Итого
1	2.03	50 000				50 000
2	7.03		300 000	2 000		302 000
Итого		50 000	300 000	2 000		352 000

Рисунок 3.3 Журнал – ордер №1 по кредиту счета 50 «Касса» в дебет счетов

Примечание Источник [17, с. 80]

На первичных документах, данные которых включены в журналы-ордера и ведомости, указываются номера соответствующих регистров и порядковые номера записи (номер строки).

Для обеспечения контроля за правильностью учета хозяйственных операций итоговые записи в журналах-ордерах обязательно сверяются с данными первичных документов, на основании которых произведены эти записи. Все журналы-ордера в конце месяца подписываются главным бухгалтером организации.

Обобщающий учет по результатам журналов-ордеров ведется в главной книге, в которой выводятся конечные остатки по всем счетам, используемым при составлении нового баланса на отчетный период. Полученные итоги представляют собой бухгалтерские проводки для записи на счетах главной книги (рисунок 3.4).

Главная книга. Счет № 50 «Касса»

Месяц	Обороты по дебету			Оборот по кредиту	Сальдо
	с кредита сч. № 51 из журнала-ордера № 2		Итого по дебету		Д	К
март	400 000		400 000	352 000	48 000

Рисунок 3.4 Форма счетов Главной книги при журнально-ордерной форме

Примечание Источник [17, с. 80]

Кредитовый оборот переносится на счет главной книги одной итоговой суммой за месяц, так как в развернутом виде он находится в журнале-ордере.

Дебетовый оборот на счете главной книги учитывается развернуто в корреспонденции с конкретными счетами.

В счете главной книги дебетовый оборот собирается по мере разноски данных из разных журналов-ордеров. При завершении разноски оборотов из журналов-ордеров на счета главной книги производится подсчет итогов по дебету каждого счета и определение сальдо на конец месяца и составление баланса.

Таким образом, журнально-ордерная форма учета обеспечивает более ускоренное движение документов и сокращает число рабочих приемов по обработке, способствует четкому разделению труда. Совмещение данных синтетического и аналитического учета в одном регистре облегчает проведение экономического анализа.

Записи в хронологических и систематических регистрах дополняют друг друга. Существует связь между двумя видами регистров: сумма оборотов хронологических регистров всегда равна сумме дебетовых или кредитовых оборотов систематических регистров. Это так называемое «правило Мендеса».

Широкое распространение в бухгалтерском учете получили комбинированные регистры, сочетающие в себе хронологические и систематические записи. Они значительно сокращают объем записей, удобны по форме и поэтому на практика получили наибольшее распространение.

Примером комбинированного регистра является книга «Журнал–Главная», а также журналы-ордера и ведомости. Использование этих регистров способствует повышению достоверности и экономичности учета.

Таким образом, процедура бухгалтерского учета в организации представляет последовательность действий учетных работников по отражению информации в процессе наблюдения, регистрации, накопления и обработки данных для того, чтобы сформировать отчетность о результатах деятельности структурного подразделения и всей организации.

Заключение

Бухгалтерский учет представляет собой сложную систему отражения многообразия хозяйственных процессов. Следовательно, каждый процесс в хозяйственной жизни любой организации подчиняется определенным законам развития и функционирования.

Все экономические операции субъектов хозяйствования Республики Беларусь отражаются на счетах бухгалтерского учета. Двойственное отражение в учете каждого факта хозяйственной жизни проявляется при раскрытии экономической сущности каждого совершаемого процесса.

Хозяйственные операции всегда вызывают взаимосвязанные, одновременные и равновеликие изменения в отдельных объектах бухгалтерского учета, которые обусловливаются самой их сущностью.

Использование в учете бухгалтерских счетов и принципов двойной записи на них позволяет пользоваться в процессе управления информацией о деятельности хозяйствующего субъекта.

Важнейшим элементом информационной системы бухгалтерского учета, предназначенным для группировки и хранения данных о хозяйственных операциях, является бухгалтерский счет. По отношению к другим элементам системы бухгалтерский счет считается квалификационным признаком, позволяющим определить, какой объект бухгалтерского наблюдения учитывается на счете.

Система счетов бухгалтерского учета включает активные, пассивные и активно-пассивные счета, которые формируют информацию о составе, размещении и использовании хозяйственных средств и источников их формирования за определенный период времени и на конкретную дату.

Бухгалтерские счета предназначены для отражения на них результатов воздействия факторов и процессов хозяйственной жизни на объект бухгалтерского наблюдения, который учитывается на счете.

Объекты бухгалтерского наблюдения, учитываемые на счетах, вступают между собой в корреспонденцию, которая характеризуется адресностью происходящих изменений в результате свершившихся фактов хозяйственной деятельности и величиной этих изменений. Адресатами корреспонденции выступают классификационные признаки бухгалтерских счетов, которые характеризуют объект бухгалтерского наблюдения, учитываемый на счете.

Поэтому при использовании счетов бухгалтерского учета для отражения хозяйственной деятельности субъектов хозяйствования составляется бухгалтерский баланс.

Обеспечение постоянного балансового обобщения показателей об объектах бухгалтерского учета обосновывает необходимость применения двойной записи. Хозяйственные операции всегда вызывают взаимосвязанные, одновременные и равновеликие изменения в отдельных объектах бухгалтерского учета, которые обусловливаются самой их сущностью.

Таким образом, можно сформулировать основной принцип двойной записи, который построен на равенстве трех пар итогов:

равенство итогов остатков по дебету и кредиту счетов на начало отчетного периода;

равенство итогов оборотов по дебету и по кредиту счетов за отчетный период;

равенство итогов остатков по дебету и кредиту счетов на конец отчетного периода.

Современные условия развития экономических отношений требуют повышения контрольной функции бухгалтерского учета и двойной записи, которая основывается на проверке правильности (с юридической и экономической стороны) отражения информации о деятельности организации не только в первичной документации, но и при формировании отчетности.

Библиографический список

1. Акулич Ю.И. Бухгалтерский учет: Учеб. Пособие / Ю.И. Акулич, И.Н. Бурцева, О.А. Левкович; Под общ. ред. О.А. Левковича. Мн.: Амалфея, 2003. 640 с.
2. Ануфриев В.Е. Балансовая теория двойной записи // Бухгалтерский учет. 2002. №11. С. 68 73.
3. Бабаев Ю.А. Теория бухгалтерского учета: Учебник для вузов. 2-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ–ДАНА, 2003. 304 с.
4. Гартвич А.В. Элементарная бухгалтерия: учеб.-практ. пособие. 2-е изд., перераб. и доп. М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2004. 144 с.
5. Гусева Т.М., Шеина Т.Н. Основы бухгалтерского учета: теория, практика, тесты: Учеб. Пособие. 4-е изд., доп. и перераб. М.: Финансы и статистика, 2004. 368 с.
6. Жилинская Т.А. К вопросу о сущности, содержание и значимости двойной записи // Бухгалтерский учет и анализ. 2002. №7 С. 28 30.
7. Захарьин В.Р. Теория бухгалтерского учета: Учебник. М.: ИНФРА–М: ФОРУМ, 2003. 304 с.
8. Зонова А.В. О принципах построения плана счетов бухгалтерского учета // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2004.№6 С. 30 32.
9. Кирьянов З.В. Теория бухгалтерского учета: Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. М: Финансы и статистика, 1998. 256 с.
10. Кондакова Н.М. Ошибки в документах и бухгалтерских записях: их классификация, порядок исправления // Главный бухгалтер. 2001. №20. С. 57 61.
11. Краснова Л.П., Шалашова Н.Т., Ярцева Н.М. Бухгалтерский учет: Учебник. М.: Юристъ, 2001. 550 с.
12. Куттер М.И. Теория бухгалтерского учета: Учебник. 3-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2004.640 с.
13. Лепешинская М.И. Техника бухгалтерского учета: двойная запись. // Бюджетные организации. Экономика и учет. 2003. №3 С. 39-45.
14. Никитин В.М., Никитина Д.А. Теория бухгалтерского учета: Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Издательство «Дело и Сервис», 2002. -352 с.
15. Папковская П.Я. Курс теории бухгалтерского учета: Учебное пособие. Мн.: ООО “Информпресс”, 2005. 236 с.
16. Пособие по теории бухгалтерского учета / А.В. Азаренко, Т.Ф. Манцерова, Т.А. Морозова, Мн.: Амалфея, 2004. 120 с.

17.Пошерстник Н.В., Мейксин, М.С. Самоучитель по бухгалтерскому учету (7-е изд.). СПб.: «Издательский дом Герда», 2003. 656 с.

18.Снитко М.А. Теория бухгалтерского учета: Учебн. Пособие. М.: Современная школа, 2006. 272 с.

19.Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2002. 288 с.

20.Соколова Е.С. Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие. М.: ИД ФБК-СПРЕСС, 2002.288 с.

21.Стражев В.И. Теория бухгалтерского учета: Учеб. Пособие / В.И. Стражев, О.В. Лапытова. Мн.: Выш. Шк., 2003. 205 с.

22.Стражева Н.С., Стражев А.В. Бухгалтерский учет: учеб.-метод. пособие / Н.С. Стражева, А.В. Стражев. 12-е изд., перераб. и доп. Минск: Соврем. шк., 2008. 672 с.

23.Шишкоедова Н.Н. Теория бухгалтерского учета. М.: ООО «Вершина», 2003. 416 с.