Автор Анна Евкова
Преподаватель который помогает студентам и школьникам в учёбе.

сновные этапы формирования налогового учета в России

Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

До реализации российской налоговой реформы конца 1990-го г. бухгалтерский учет осуществлял функции расчета налогов почти в полном объеме. Это положение всецело предопределило формирование возникнувшей после системы налогового учёта.

С поры возникновения в российском финансовом законодательстве первых элементов налогового учета и нынешнего времени данная специализированная учётная система прошла ряд этапов своего формирования. Изучение темы формирования этапов налогового учёта актуально вследствии разности взглядов исследователей на содержание и продолжительность этапов.

Кроме того, в настоящее время налоговый учет в системе налогообложения предприятий и организаций добился такого качественного уровня, когда беспорядочное и эпизодическое его правовое регулирование представляется непозволительным. Положение, в итоге которого те или другие нормы о налоговом учете разрознены и не имеют в распоряжении общих методологических принципов, неминуемо ведёт к спутанности организации финансового учета в организация, формирует обстоятельства для налоговых правонарушений, производимых не намеренно, а также выдается ключом постоянных правовых конфликтов меж налоговыми органами и налогоплательщиками. Только основание унифицированного нормативного документа, организованного на теоретическом изучении прошлого опыта, может исправить сложившееся положение и придать новый толчок в созревании и совершенствовании всей системы финансовых отношений.

Обязательность организации и ведения налогового учета в отношении прочих налогов, действующих на территории РФ, действующим законодательством не определена. Вместе с тем, практические все налоги исчисляются и уплачиваются на основе данных налогового учета, несмотря на то, что понятие «налоговый учет» не используется в законодательстве, регулирующем исчисление и уплату налогов.

Введение налогового учета в хозяйственную практику организаций вызвало массу вопросов, связанных с его организацией, ведением и автоматизацией, причем не только у практиков, которые прямо исчисляют налоги и сборы, но и у теоретиков. Ответов на многие из этих вопросов пока не найдено. Именно это и объясняет недостаточную степень разработанности и изученности темы курсовой работы.

Целью исследования является изучение и анализ формирования, развития и функционирования налогового учета в РФ.

Исходя из поставленной цели и актуальности решению подлежат такие задачи:

  • изложить история налогового учёта в России и в мире;
  • дать общую характеристику налогового учета в РФ;
  • провести анализ этапов формирования налогового учета;
  • проанализировать содержание и выявить значение этапов формирования налогового учета;
  • описать современный налоговый учет как результат преобразований;
  • указать предложения относительно дальнейших этапов формирования налогового учета.

Объектом исследования выступают учетные отношения, то есть отношения по сбору, обработке, группировке и детализации данных, необходимых для исчисления и уплаты налогов. Предметом исследования являются особенности формирования налогового учета в России.

Методологическую и теоретическую основу исследования составили законодательные и нормативные правовые акты Российской Федерации и ее субъектов, работы российских ученых и специалистов в области бухгалтерского учета и налогообложения.

ГЛАВА 1. ХАРАКТЕРИСТИКА И ПРЕДПОСЫЛКИ СТАНОВЛЕНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В РФ

1.1. История налогового учёта

Для того чтобы правильно и последовательно понимать сущность какого-либо явления нужно подробно рассмотреть историю его становления и развития. В связи с этим, необходимым представляется адресоваться к истории эволюции налогового учета с тем, чтобы установить предпосылки его становления в учетной системе и в РФ в частности.

Нужно понять, когда в первый раз возник налоговый учет? Фактическое появление учета для целей налогообложения не обязательно объединено с законодательным закреплением обязательности его ведения. На первоначальной стадии ведение данного учета для страны не представляло никакого интереса. В связи с этим, анализируя налоговый учет в обширном смысле, как систему регистрации имущества налогоплательщика, производимых им хозяйственных операций и их результатов для нахождения показателей, нужных для исчисления суммы налога, логично было бы допустить, что налоговый учет появился с началом вырабатывания налогообложения [5, c.237].

Самые ранние справедливые свидетельства о налогообложении дошли до наших дней из ХIII–XII вв. до н.э., когда в Вавилоне стал взиматься первый в истории подушный налог. Столь же давними представляются упоминания о практике взыскания поголовного налога в Персии и Китае, а также применения земельного налога первыми династиями египетских фараонов.

Однако формирование и созревание научной основы налогообложения завязалось лишь во второй половине XVIII века с выходом в свет трудов шотландского экономиста Адама Смита.

С появлением и вырабатыванием в XIX веке системы налогового учета в мировой практике выделились две антагонистические концепции взаимодействия систем бухгалтерского и налогового учетов, основанные на различном подходе к формированию бухгалтерской (финансовой) отчетности и налогооблагаемой величины, а также уровня корреспонденции и взаимного воздействия двух систем учета:

Налоговая (континентальная, европейская) концепция в первый раз появилась в Пруссии и базировалась на паритетности бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли.

Собственническая (англо-саксонская, англо-американская) концепция приобрела распространение в Великобритании и содержится в том, что сумма бухгалтерской прибыли принципиально разнится от налогооблагаемой величины. Она свойственна для англоговорящих государств, таких как США, Великобритания, Нидерланды, Канада, Австралия, ЮАР и др. В контраст первой концепции, основная особенность собственнической модели взаимодействия систем учета заключается в том, что каждый финансовый отчет должен быть составлен в интересах собственников (инвесторов), а зависимость системы бухгалтерского учета от налогообложения весьма низкая.

Осуществив анализ порядка становления системы налогового учета, можно прийти к выводу, что появление такого учета напрямую не связано с формированием налогообложения. Становление налогового учета в мире проистекает лишь с середины XIX века, когда в связи с распространением акционерного капитала и изменениями в налогообложении случилось стремительное усиление налогового законодательства. Отельные ученые-экономисты причисляют появление налогового учета к периоду начала XX века. В мировой практике налоговая система решительно выделяется в качестве автономного инструмента экономического регулирования государства с конца 60-х гг. XX века. Вырабатываются правила, исходя не из экономической сущности отношений, выступающих в качестве объекта регулирования, а исходя из нужд налогообложения [15, c.29].

В России в следствии развития налогового учета позже этого времени, формирование происходило по уже созданным течениям. В России учетная система по степени взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета в 1991–1995 гг. причислялась к континентальной (налоговой) модели, а после 1995 г. понемногу начала видоизмениться в бок англо-саксонской (собственнической).

1.2. Общая характеристика налогового учета в РФ

В РФ понятие «налоговый учет» официально используется только касательно налога на прибыль предприятий. В согласии со ст. 313 НК РФ налоговый учет − это совокупность обобщения информации для установления налогооблагаемой базы на началах данных первичных документов, систематизированных в согласии с порядком, предусмотренным в НК РФ. Налоговый учет в России наличествует как нормативно регламентированная система информации с 2002 г. в соответствии с гл. 25 НК Российской Федерации (НК РФ) [1].

Итоговой целью налогового учета является исчисление налоговой базы по налогу на прибыль. В системе налогового учета проводится группировка данных первичных документов в порядке, установленном Налоговым Кодексом РФ. В итоге налоговый учет доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль стал реализовываться отдельно от бухгалтерского учета и определился как автономное течение учета фактов хозяйственной жизни организации [14, c.181].

Налоговый учет является тем базисом, на котором принимаются выстраиваться отношения между налогоплательщиками и налоговыми органами, поскольку без постановки на налоговый учет, т.е. без предоставления в налоговые органы должной информации, налоговые органы не имеют реальной возможности исполнить в отношении такого налогоплательщика мероприятия налогового контроля и, как результат, притянуть такого налогоплательщика к ответственности. Таким образом, осуществление налогового учета предствляется важнейшим видом деятельности налоговых органов. В следствии его осуществления налоговые органы приобретают информацию, нужную для проведения налоговых проверок: юридический адрес, адрес фактического местонахождения (места жительства) налогоплательщика, данные о руководителях и организационно-правовой форме организации-налогоплательщика и пр. [22, c.50].

Высокое место в российской научной литературе занимают исследования теоретических основ налогового учета (можно отразить в таблице 1), что и предполагает исследование этапов формирования.

Таблица 1

Элементы теоретических основ налогового учета в России

Элементы основ учета

Характер элементов

1. Основные аспекты

Задачи, методы, пользователи и измерители

2. Составляющие учета

Объекты, единицы, данные налогового учета

3. Функции учета

Информационная, контрольная, аналитическая, плановая функции, а также функция обеспечения эффективного взаимодействия между предприятием и проверяющим органом

4. Система нормативного

регулирования учета

Законодательная, нормативная, методическая, учетная политика организации

5. Этапы и способы формирования

информации

Идентичность систем бухгалтерского и налогового учета, система налогового учета, основанная на данных бухгалтерского учета, система налогового учета, основанная на корректировке данных бухгалтерского учета; параллельная система налогового учета

* Составлено автором на основе [17]

Общими характеристиками осуществления налогового учета представляются: налоговый учет реализуется в целях проведения налогового контроля (ст. 83 НК РФ); налоговый учет реализуется налоговыми органами; налоговый учет реализуется независимо от наличия обстоятельств, с которыми связано возникновение обязанности по уплате того или иного налога, т.е. налоговый учет носит общеобязательный характер для всех налогоплательщиков; налоговый учет одного и того же налогоплательщика может реализуется по нескольким основаниям; НК РФ установлены главные элементы налогового учета (основания, сроки, место и порядок постановки на учет и др.); налоговый учет представляется базой для ведения единого государственного реестра налогоплательщиков и осуществления документооборота по уплате налогов и сборов (на всех документах по уплате налогов и сборов необходимо наличие идентификационного номера налогоплательщика – ИНН); за нарушение порядка налогового учета установлена ответственность по налоговому законодательству [23, c.49].

Таким образом, налоговый учет, как система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, систематизированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ, имелся и существует не только в связи с принятием 25 главы НК РФ. В соответствии со ст. 313 НК РФ целью налогового учета есть формирование полной и справедливой информации о порядке учета хозяйственных операций, а также снабжение информацией внутренних и внешних пользователей, которые снабжают контроль за точностью исчисления, полнотой и своевременностью платы в бюджет налога. Признать, что ведение налогового учета не требуется одновременно означает, что нет нужды в достоверной информации о прядке исчисления того или иного налога [24, c.49].

Таким образом, можно выработать вывод, что налоговый учет был с момента появления обязанности платить налоги, есть требование его вести сейчас и, скорее всего, это требование будет сбережено. Налоговый учет может продолжать формироваться и дальше, и любая вероятность того, что с его развитием может уйти в прошлое бухгалтерский учет весьма невелика.

ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ЭТАПОВ ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

2.1. Содержание и значение этапов формирования налогового учета

В 1991–1992 гг. Правительством России были подписаны новые законы в области налогообложения, что стало продолжением и углублением важнейшего элемента экономической реформы в стране. Построена целостная система налогообложения, определен перечень налогов, используемых на территории РФ, установлены права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов, установлено разграничение полномочий органов государственной власти различного уровня по введению налогов на соответствующей территории, установлению ставок налога и льгот по ним [13, c.52].

Налоговая система России с момента ее введения и до нынешнего времени прошла трудный путь формирования и развития. Изменения случались не только в порядке исчисления и уплаты налогов, но и в ее структуре. По общему мнению принятые меры в области налогообложения явились одним из факторов стабилизации экономики страны и в дальнейшем увеличения темпов ее развития, однако это утверждение требует дополнительной разработки [12, c.160].

Существует несколько мнений о количестве и продолжительности этапов в развитии налогового учета в РФ, что обусловливает актуальность исследования его эволюции.

Так, профессор Т.В. Бодрова насчитывается шесть этапов в его становлении и развитии. Вообщем согласившись с этим подходом, можно привнести отдельгные коррективы во временные границы и содержание самих этапов.

I этап – с 1 января 1992 г. по 3 декабря 1994 г.

С 1 января 1992 г., то есть уже с момента введения в действие новой налоговой системы России, стали возникать некоторые элементы налогового учета. Так, в ст. 11 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» законодатель в числе налоговых обязательств налогоплательщика сразу же после его обязанности «своевременно и в полном размере уплачивать налоги» назначил обязанности:

  • вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, снабжая их сохранность не меньше пяти лет;
  • представлять налоговым органам нужные для исчисления и уплаты налогов документы и сведения;
  • вносить исправления в бухгалтерскую отчетность в размере суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли), обнаруженного проверками налоговых органов [4].

Помимо этого, в согласии с частью 1 статьи 9 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» было определено, что сумма налога указывается плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности самостоятельно [3].

Но непосредственное возложение на систему бухгалтерского учета функций, связанных с исчислением налогов и сборов, изначально не отвечало целям и задачам бухгалтерского учета как такового. Кроме того, в ряде случаев стала явственно прослеживаться тенденция разрастания разногласий между системой налогообложения и системой бухгалтерского (финансового) учета [11, c.178].

Традиционное представление о налогообложении как о разновидности «бухгалтерской» деятельности уже на тот период перестало отвечать фактическому положению вещей. Это порождено тем, что улучшение системы налогообложения неминуемо привело к затруднению расчета некоторых видов налогов, в особенности тех, которые составляют главную часть доходных вливаний бюджета [16, c.29].

Согласно п. 5 ст. 2 Закона РФ № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», в первый раз было предусмотрено, что для организаций, осуществляющих непосредственный обмен или реализацию продукции, работ, услуг по ценам, ниже себестоимости, под выручкой для целей налогообложения понимается сумма сделки, которая устанавливается исходя из рыночных цен реализации аналогичной продукции. Таким образом, выручка стала устанавливаться не по цене реализации, а по искусственной среднерыночной цене, самостоятельно от того, была ли фактическая цена реализации выше или ниже фактической себестоимости [3].

В итоге появилось первое отличие между бухгалтерским (финансовым) и налоговым учетом.

Существующие принципы и методики бухгалтерского учета не были предназначены для фиксации вышеназванных показателей. Стремление отразить эти исключительно «налоговые» операции в бухгалтерском (финансовом) учете предприятия неминуемо приводит к искривлению многих финансовых показателей (например, выручки от реализации продукции (работ, услуг)), что может ввести в заблуждение пользователей финансовой отчетности организации [18, c.251].

Помимо прочего, уже тогда для целей составления бухгалтерской (финансовой) отчетности и для целей налогообложения стали применяться специализированные показатели.

Таким образом, первый этап развития налогового учета в России можно определить как этап появления первых его методик и элементов системы.

II этап – с 3 декабря 1994 года по 1 июля 1995 г..

Конфликт между бухгалтерским (финансовым) учетом и учетом для целей налогообложения особенно усилился в 1994 г., когда широкие предпринимательские круги, а также отдельные государственные и общественные деятели выдвинулись против учета для целей налогообложения курсовых разниц, появляющихся вследствие изменения курса рубля по отношению к иностранным валютам. В частности, до конца 1994 года при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, согласно п. 14 Положения о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) к налогооблагаемым доходам относились положительные курсовые разницы по валютным счетам, а также операциям в иностранных валютах. С 1992 г. по 1994 г. рубль в результате инфляции в основном «падал», и его котировки по сравнению с иностранными валютами постоянно уменьшались (с 1992 года в несколько сот раз). Предприятия и организации фактически были принуждены уплачивать налог на прибыль с курсовых разниц, или с фиктивных показателей, которые образовывались расчетным путем, это обстоятельство вызывало оправданное негодование предпринимателей [21, c.104].

В связи с этим 3 декабря 1994 г. был принят ФЗ № 54-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в закон Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций», согласно которому «В целях налогообложения валовая прибыль уменьшается на суммы, положительных курсовых разниц (увеличивается на суммы отрицательных курсовых разниц), образовавшихся в результате изменения курса рубля по отношению к котируемым Центральным банком РФ иностранным валютам, действовавшего на день поступления валютных средств на валютный счет организации (или на дату последнего отчета), и курса рубля по отношению к котируемым Центральным банком Российской Федерации иностранным валютам на день определения организацией суммы налогооблагаемой прибыли с целью расчетов с бюджетом» [2].

Как раз с 3 декабря спор между бухгалтерским и налоговым учетом был впервые разрешен в угоду последнего, потому как для исчисления балансовой прибыли курсовые разницы продолжали учитываться в общеустановленном порядке (в соответствии с п. 64 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утв. приказом Минфина РФ от 20 марта 1992 г. № 10), а для целей формирования налогооблагаемой прибыли они уже не имели значения (согласно п. 8 ст. 2 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организации» в ред. на 3 декабря 1994 г.).

Наглядным и образцовым результатом начала второго этапа развития налогового учета показалось также и то, что именно с этого периода стали не совпадать показатели балансовой и налогооблагаемой прибыли в отчетности организаций. Так, показатель балансовой прибыли организации, отражаемый по строке 090 Отчета о финансовых результатах и их использовании (форма № 2) – «Балансовая прибыль или убыток» – мог не соответствовать показателю строки 5 «Расчета налога от фактической прибыли» – «Налогооблагаемая прибыль», хотя строка 1 «Расчета налога от фактической прибыли» – «Валовая прибыль» по-прежнему, как правило, продолжала соответствовать балансовой прибыли организации.

Через какое-то время была видоизменена и форма «Расчета налога от фактической прибыли» (письмо Госналогслужбы РФ от 11 января 1995 г. «Изменения и дополнения № 12 Инструкции от 6 марта 1992 г. № 4 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций»).

Так, в расчете налога появился подпункт «з» п. 2 – «положительные курсовые разницы, образовавшиеся в результате изменения курса рубля по отношению к котируемым Центральным банком РФ иностранным валютам, отнесенные на счет «Прибыли и убытки».

Это письмо заверяет о том, что на этапе введения налогового учета в систему финансовых отношении государственные органы пытались каким-то образом приспосабливать, «вживить» бухгалтерский учет для целей налогообложения путем расчетного уточнения бухгалтерских показателей в налоговой документации.

Но в дальнейшем государственные органы от этого пути отвернулись.

Третий этап формирования и развития налогового учета начался с 01.07.1995, который ознаменовался принятием Правительством РФ постановления № 661 «О внесении изменений и дополнений в положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ и услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ и услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли».

Четвертый этап становления налогового учета начался 19.10.1995, когда Министерством финансов РФ был издан приказ № 115 «О годовой бухгалтерской отчетности организаций за 1995 г.», и для целей налогообложения определяющим фактором стала учетная политика. В учетной политике стали определять дату возникновения налогового обязательства либо на дату отгрузки, либо на дату платежа. Налоговый учет на дату платежа, который предпочтительнее для предприятия, дополнительно усложнил работу главного бухгалтера. Появились приложения к декларации по налогу на прибыль.

V этап – с 1 января 2002 г. по 06 июня 2005 г.

Пятый этап. Наступление 5-го этапа было связано с принятием части первой НК РФ. Тем самым вводилось единообразное определение обязательств налогоплательщиков, их прав и ответственности, прав налоговых органов, перечень федеральных и местных налогов, порядок их взыскания. При этом часть первая НК РФ не описывала налогообложение по конкретным видам налогов. Эти функции впоследствии были возложены на часть вторую НК РФ, вступившую в силу с 1 января 2001 г. В данной части НК РФ было определено описание порядка исчисления и взимания конкретных налогов (НДС, акцизы, НДФЛ, ЕСН и др.). Принятые позже главы части второй НК РФ описывают конкретный механизм взимания по соответствующему налогу.

VI этап – с 06 июня 2005 г. по настоящее время.

С принятием Федерального закона от 06 июня 2005г. № 58-ФЗ у налогоплательщиков появилась возможность самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, указанием услуг), гармонизируя его с перечнем, установленным для целей бухгалтерского (финансового) учета [20, c.19].

В дальнейшем Постановление №53 Пленума Высшего арбитражного суда от 12 октября 2006г. и последующее введение изменений в часть 1 НК РФ привели к изменению понимания понятия «налоговый учет». Данное постановление предусматривает более тщательный подход к формированию модели налогового учета на предприятии, что требует создания эффективной системы управления налоговыми обязательствами. Налогоплательщики стали обязаны тщательно планировать предстоящие сделки и хозяйственные операции, заниматься налоговым анализом.

В 2006 г. в НК РФ были внесены дополнения и изменения в целях упорядочения налогового учета и приведения в соответствие законодательства о налогах и сборах.

Получил официальное закрепление термин «учетная политика для целей налогообложения». С 1 января 2007 г. «учетная политика для целей налогообложения – это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика».

Введены в нормативный оборот определения лицевых счетов - счетов, открытых в органах Федерального казначейства (иных органах, осуществляющих открытие и ведение лицевых счетов) в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

То же самое случилось в отношении счетов Федерального казначейства – счетов, открытых территориальными органами Федерального казначейства, предназначенных для учета поступлений и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации. Налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов [8, c.44].

Налоговые органы обязаны принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов, направлять оформленные на основании этих решений поручения соответствующим территориальным органам Федерального казначейства для исполнения и осуществления зачета сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном НК РФ. Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам [7, c.53].

Территориальный орган Федерального казначейства, осуществивший возврат суммы излишне уплаченного налога, уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств. В случае, если предусмотренные п. 10 ст. 78 НК РФ проценты уплачены налогоплательщику не в полном объеме, налоговый орган принимает решение о возврате оставшейся суммы процентов, рассчитанной исходя из даты фактического возврата налогоплательщику сумм излишне уплаченного налога, в течение трех дней со дня получения уведомления территориального органа Федерального казначейства о дате возврата и о сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств [19].

До истечения срока, установленного абзацем первым указанного пункта, поручение на возврат оставшейся суммы процентов, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата.

Правила, установленные ст. 78 НК РФ, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, пеней и штрафов и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов.

Схематично эволюция налогового учета в России представлена на рис. 1. Надо отметить, что не все авторы разделяют эту точку зрения. Встречаются мнения включающие от 3-х до 7-ми этапов, как например у Р.Б. Шахбанова.

Рисунок 1- Стадии и этапы эволюции налогового учёта в России

Однако выделение в 2002 г. налогового учета как отдельной от бухгалтерского учета учётной системы связано с требованием обязательности его ведения, установленным в главе 25 НК РФ. Эта глава концептуально изменила порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль и систему взаимоотношений бухгалтерского (финансового) и налогового учета. Основное отличие исчисления налоговой базы по правилам главы 25 НК РФ от ранее действовавшего порядка состоит в том, что законодательство не соотносит налоговый и финансовый результат деятельности налогоплательщика [6, c.130].

В дальнейшем многочисленные поправки в Налоговый кодекс РФ в большинстве своем усложняли и уточняли правила налогообложения и способствовали все большему обособлению налогового учета.

2.2. Современный налоговый учет как результат преобразований

На сегодняшний день статус налогового учета и его взаимодействие с системой бухгалтерского учета в России на законодательном уровне до конца не определены и требуют дополнительной работы законодательных органов власти и профессиональных объединений бухгалтеров.

Если смотреть в глобальном смысле, то сведение систем бухгалтерского и налогового учета невозможно и ненужно, ибо в нынешних условиях на основе компьютерных технологий возможно использование единой информационной базы первичных документов, на основе которой возможно автоматизированное ведение и бухгалтерского, и налогового учета. То есть постепенно снижается трудоемкость от ведения одновременно двух видов учета. А существование отдельно налогового и бухгалтерского учета нужно, так как они преследуют разные цели.

Так, роль и значение налогового учета сильно различается в зависимости от законов каждого государства.

Существенная особенности в России в том, что налоговый и финансовый учет наличествуют параллельно, а налоговая база может быть рассчитана по данным, приобретенных в обоих видах учета. В отличие от зарубежного учета, российская учетная политика содержит в себе понятие стабильных разниц и позволяют применять МСБУ только в обусловленных пределах.

Еще одной проблемой обнаруживается расплывчатость российской правовой системы, особенно в проблемах, касающихся признания расходами по уплате налогов, что возбуждает последовательность судебных разбирательств между налогоплательщиками и налоговыми органами ежегодно. Как раз поэтому каждый квалифицированный русский бухгалтерский учет должен иметь своего адвоката для того, чтобы спрогнозировать правовые последствия своих решений.

Законодательное давление является естественной причиной усилий компаний по снижению налоговых затрат.

Нынешняя ситуация по разделению/сближению систем бухгалтерского и налогового учета не может анализироваться как завершенная. Как правильно сообщает профессор Л. В. Попова, это случается, потому что, во-первых, особенность налогового учета на нынешнем этапе содержится в наличии законодательных норм и рекомендаций по использованию главы 25 НК РФ, с одной стороны, и в отсутствии практических наработок, с другой. А во-вторых, бухгалтерский учет не избавлен от фискальной функции. Отчетность, подготовленная по российским стандартам бухгалтерского учета и отчетности, не удовлетворяет запросам инвесторов.

Вследствие этого отечественные компании вынуждены организовывать три учетные системы: по МСФО, по РСБУ и по НК РФ, что не содействует действенной организации труда учетного аппарата. Данный факт сообщает о нужде дальнейшего законодательного реформирования имеющихся в РФ систем бухгалтерского и налогового учета.

Несмотря на то, что налоговый учет «вышел» из бухгалтерского учета, их разделение – это объективный процесс, который, однако, в России проводился непоследовательно. В итоге нынешний отечественный бухгалтерский учет не в полной мере снабжает формирование качественной финансовой отчетности. В свою очередь, нормы налогового учета во многом не целесообразны, противоречивы, содержат значительное количество требований, не преследующих реальную цель налогообложения.

В ходе экономических реформ, проводимых Правительством РФ, в России построена основа для формирования рыночных отношений. Все более обширное применение МСФО в России стало стабильной тенденцией.

ГЛАВА 3. ПРЕДЛОЖЕНИЯ ОТНОСИТЕЛЬНО ДАЛЬНЕЙШИХ ЭТАПОВ ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

Вряд ли требует особого обоснования утверждение, что основной причиной, определяющей появление налогового учета, стали финансовые отношения хозяйствующего субъекта по поводу исчисления и уплаты налогов. Хотя налогообложение наличествует ни один век, трудно или даже неосуществимо встретить безукоризненную систему налогов и сборов. Она никогда не вызывала всеобщего одобрения со стоны налогоплательщиков того или другого государства, Россия не является исключением. В связи с этим отечественная система налогообложения и, как следствие налоговый учет, нуждаются в постоянном совершенствовании.

Многолетняя практика расчетов и уплаты налогов в России свидетельствует о достаточности и надежности для этих целей информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета. Вместе с тем до нынешнего времени отдельные различия сохраняются, что по-прежнему порождает трудности и непонимание у работников бухгалтерских служб предприятий.

Рассмотрим в качестве примера отдельные ситуации, связанные с разными правилами формирования информации по операциям с основными средствами.

Так, в бухгалтерском учете при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств (инвестиционного актива) в нее обязана быть введена сумма процентов за пользование заемными средствами, если заемные средства были привлечены для покупки, строительства или изготовления данного объекта и проценты начислены до ввода объекта в эксплуатацию.

Нормы налогового законодательства предусмотрят включение процентов по всем видам заимствований в состав внереализационных расходов. Следовательно, для целей налогообложения первоначальная стоимость объекта основных средств, приобретенного с применением заемных средств, будет меньше на сумму начисленных процентов. Это несоответствие первоначальной стоимости объекта основных средств неминуемо приводит к нужде как минимум двух расчетов суммы амортизации по данному объекту.

Корректировка стоимости нужна для исчисления суммы амортизации объекта, которая зачисляется в уменьшение налоговой базы, т.е. может быть введена в совокупность расходов на производство и реализацию продукции для целей налогообложения. При ведении налогового учета появляются временные расхождения меж данными бухгалтерского и налогового учета, приводящие к нужде корректировки суммы подлежащего уплате в бюджет текущего налога на прибыль.

Факторы, определяющие нецелесообразность функционирования параллельной системы налогового учета, содержатся в следующем.

Системы бухгалтерского и налогового учета скрещиваются на многих участках, о чем удостоверяет проведенный анализ многих норм гл. 25 НК РФ, разрешающий выделить общие принципы, присущие как налоговому, так и бухгалтерскому учету. Таким образом, бухгалтерское законодательство содержит все главные принципы признания и оценки доходов и расходов, которые лежат во главе исчисления налога на прибыль. Следовательно, налог на прибыль как налог на разность между доходами и расходами не требует объективной нужды в ведении автономной системы налогового учета.

Ведение параллельного налогового учета по налогу на прибыль является слишком затратным путем развития налогового законодательства, поскольку резко увеличивает издержки на создание и поддержание информационных систем у российских организаций, а также государственные затраты на создание законодательно-нормативного обеспечения каждой из информационных систем, их обслуживание и контроль исполнения требований.

Анализ расхождений бухгалтерского и налогового учета показывает, что в подавляющем большинстве случаев введение особого налогового смысла в традиционные бухгалтерские показатели не только не понятно, но и не оправдано. Введение системы налогового учета привело к увеличению неясности и противоречивости налогового законодательства и негативно повлияло на его исполняемость.

Таким образом, возникает необходимость в построении оптимальной интегрированной системы бухгалтерского и налогового учета, отвечающей требованиям бухгалтерского и налогового законодательства. Анализ национальной концепции развития системы бухгалтерского и налогового учета показал, что в их основу должен быть положен следующий принцип: в интересах государства и общества в целом необходимо максимально сохранять общность систем бухгалтерского учета и налогообложения. Но это не означает, что система бухгалтерского учета должна быть подчинена интересам налоговой политики. Наоборот, с целью создания системы учета, отвечающей рыночной экономике, и формирования соответствующего интереса со стороны широкого круга пользователей отчетности государство должно исходить из приоритета бухгалтерских правил.

Необходимо распространить действия налогового учета на налогообложение в целом с четко прописанной целью, определив основные понятия и термины налогового учета в первой части НК и распространив их действия на все налоги.

Это позволит законодательству о налогах и сборах сформироваться как системное целое.

Устранить внутренние противоречия в ряде статей НК РФ. Определить формы налоговой отчетности на законодательном уровне непосредственно в НК РФ, либо установить жесткие рамки для их утверждения государственными органами.

Обеспечить налоговое сопровождение с помощью автоматизированных справочно-правовых систем.

Отменить обязанность предоставления финансовой отчетности в налоговые органы. Исключить из законодательства о налогах и сборах ответственность за нарушение ведение бухгалтерского учета и предоставление недостаточных данных финансовой отчетности.

Организовать службу внутреннего контроля и привлекать экспертные организации, тем самым обеспечить строгое соблюдение налоговой дисциплины и надлежащий порядок ведения бухгалтерского и налогового учета.

Осуществлять налоговое планирование. Полное обособление систем регулирования бухгалтерского учета от налоговых претензий. При этом, максимально стремиться к совпадению правил налогового и бухгалтерского учета.

Самостоятельно решать проблему методического совмещения учетных систем на уровне обработки первичной информации, что значительно повысит эффективность методик трансформации по сравнению с методиками, нормативно закрепленными государством.

Стремиться приближать правила налогового учета к правилам бухгалтерского учета, при этом никакие совпадения существа норм не должны выражаться в совмещении источников норм. Установить пределы допустимых вариантов. Упростить правила, регулирующие моменты признания доходов и расходов.

Использовать предусмотренные законодательством возможности, максимально сближать бухгалтерский и налоговый учет. Это позволит использовать единый массив учетных данных при формировании финансовой и налоговой отчетности, минимизировать временные разницы в бухгалтерском учете.

Таким образом, для устранения перечисленных ранее негативных последствий существующего налогового учета в Налоговом кодексе необходимо: четко определить цель налогового учета; оставить только требования по учету доходов и расходов, составляющих основу для расчета налоговой базы по налогу на прибыль; устранить в ряде статей НК РФ внутренние противоречия, двусмысленность понимания, приводящей к возникновению альтернативных точек зрения и коллизий, влияние на смежные области права и явления, которые не устанавливаются директивно, а только констатируются; с целью сближения налогового учета с бухгалтерским устранить детальную регламентацию учетных правил; упростить правила, регулирующие моменты признания доходов и расходов; не обязывать налогоплательщика применять в налоговом учете те же правила, которые он применяет в бухгалтерском учете, а только предоставить ему эту возможность; устранить бухгалтерские нормы, непосредственно не связанные с расчетом налоговой базы и требования к аналитическому учету, не преследующие цели налогообложения [10, c.84].

Вообщем в настоящее время определяются два направления сближения двух систем учета на предприятии.

Первое направление – выбор одинаковых методов и способов ведения учета, предлагаемых в нормативных документах (одинаковый метод учета списания материалов в производство, оприходования актива, финансовых вложений, одинаковый метод начисления амортизации и т.д.) Это значительно упростит работу бухгалтера, при этом не стоит забывать, что данные меры не должны негативно сказываться на объеме прибыли предприятия, то есть при принятии решения о выборе одинаковых способов учета стоит, прежде всего, основываться исходя из экономической рациональности [9, c.58].

Второе направление, когда правила бухгалтерского учета не абсолютно совпадают с правилами налогового учета, бухгалтер в целях приближения, разумно решается отступить от одного из них, отражая эту позицию в учетной политике со ссылкой на существенность.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

С начала 1992 года, т. е. с момента появления в российском фи­нансовом законодательстве первых элементов налогового учета, и до наших дней данная специализированная система прошла несколько этапов своего становления и развития. I этап – с 1 января 1992 года по 3 декабря 1994 года; II этап – с 3 декабря 1994 года по 1 июля 1995 года; III этап – с 1 июля 1995 года по 19 октября 1995 года; IV этап – с 19 октября 1995 года по 1 января 2001 года; V этап – с 1 января 2001 до 5 июня 2005 года; VI этап – с 06 июня 2005 г. по настоящее время

В России учетная система по степени взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета в 1991–1995 гг. относилась к континентальной модели, а после 1995 г. постепенно начала трансформироваться в сторону англо-саксонской (собственнической) модели. Обязательность ведения налогового учета в России была закреплена в 2002 г. с принятием главы 25 Налогового Кодекса РФ «Налог на прибыль организаций». Фактически обязанность по организации и ведению налогового учета появилась одновременно с формированием новой системы налогообложения – в начале 90-х годов. В российском законодательстве переходного периода понятие налогового учета воплотилось в термине «учет для целей налогообложения».

В процессе своего становления налоговый учет прошел несколько важных стадий развития. На первой стадии наблюдается единство ведения учетов, действуют общие нормативные документы, регулирующие порядок организации бухгалтерского учета и определения объекта налогообложения. На последующих стадиях происходит все больше отдаление учетов, в связи с усложнением законодательства. На последних стадиях комплекс принятых мер (в области амортизационной политики, составе расходов и др.) направлены на сближения ведения учетов.

Существенное отличие в России в том, что налоговый и финансовый учет существуют параллельно, а налоговая база может быть рассчитана по данным, полученных в обоих видах учета. В отличие от зарубежного учета, российская учетная политика включает в себя понятие постоянных разниц и позволяют использовать МСБУ только в определенных пределах.

Еще одной проблемой является расплывчатость российской правовой системы, особенно в вопросах, касающихся признания расходами по уплате налогов, что вызывает ряд судебных разбирательств между налогоплательщиками и налоговыми органами ежегодно. Именно поэтому каждый квалифицированный русский бухгалтерский учет должен иметь своего адвоката для того, чтобы спрогнозировать правовые последствия своих решений.

Законодательное давление является естественной причиной усилий компаний по снижению налоговых затрат.

Нынешняя ситуация по разделению/сближению систем бухгалтерского и налогового учета не может рассматриваться как завершенная.

Для устранения перечисленных негативных последствий существующего налогового учета в Налоговом кодексе необходимо: четко определить цель налогового учета; оставить только требования по учету доходов и расходов, составляющих основу для расчета налоговой базы по налогу на прибыль; устранить в ряде статей НК РФ внутренние противоречия, двусмысленность понимания, приводящей к возникновению альтернативных точек зрения и коллизий, влияние на смежные области права и явления, которые не устанавливаются директивно, а только констатируются; с целью сближения налогового учета с бухгалтерским устранить детальную регламентацию учетных правил; упростить правила, регулирующие моменты признания доходов и расходов; не обязывать налогоплательщика применять в налоговом учете те же правила, которые он применяет в бухгалтерском учете, а только предоставить ему эту возможность; устранить бухгалтерские нормы, непосредственно не связанные с расчетом налоговой базы и требования к аналитическому учету, не преследующие цели налогообложения.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

  1. Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) 31 июля 1998 года N 146-ФЗ редакция от 29.09.2019 (с изм. и доп., вступ. в силу с 29.10.2019) / Консультант Плюс (18.11.2019 г.)
  2. Башкатов В.В. История становления и развития налогового учета // Научный журнал КубГАУ – Scientific Journal of KubSAU. 2017. №68. С.233–246
  3. Бодрова Т.В. Налоговый учет и отчетность. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и Ко», 2016. 480 с.
  4. Бодрова Т.В. Теория и методология формирования системы управленческого учета для целей налогообложения. Дисс… доктора экономических наук. – Орел, 2008.
  5. Болатаева А.А., Булкаева Р.А., Джагаева В.С. Налоговая система Российской Федерации: Актуальные проблемы и пути совершенствования современной налоговой системы // Научные известия. 2017. №6. С.41–45.
  6. Борисейко Ю.В. Учетное обеспечение налоговой политики предприятия: вопросы организации // Международный бухгалтерский учет. 2018. №8. C.52–60.
  7. Вещунова Н. Л. Бухгалтерский и налоговый учёт / Н. Л. Вещунова. – 3-е издание переработанное и дополненное. – М. Проспект: ОАО «Тверской орден Трудового Красного Знамени полиграфкомбинат детской литератыры им. 50-летия СССР», 2016. – 848 с.
  8. Григорьева К.С. Эффективность налоговой системы РФ на современном этапе // Вестн. Том. гос. ун-та. 2018. №317.С.177–179.
  9. Иванько Н.А., Губиева С.Ю. Место налогового учета в учетно-налоговой системе организации // Научный журнал КубГАУ – Scientific Journal of KubSAU. 2016. №117.
  10. Кругляк З.И., Калинская М.В., Ясменко Г.Н. Налоговый учет: основные направления развития // Научный журнал КубГАУ - Scientific Journal of KubSAU. 2018. №107.
  11. Кругляк, З.И. Налоговый учет и отчетность в современных условиях: Учебное пособие / З.И. Кругляк, М.В. Калинская. – М.: НИЦ ИНФРА-М, 2017. – 352 c.
  12. Малис, Н.И. Налоговый учет и отчетность: Учебник и практикум для академического бакалавриата / Н.И. Малис, Л.П. Грундел, А.С. Зинягина. – Люберцы: Юрайт, 2016. – 341 c.
  13. Малис, Н.И. Налоговый учет: Учебное пособие / Н.И. Малис, А.В. Толкушкин. – М.: Магистр, НИЦ ИНФРА-М, 2017. – 576 c.
  14. Малышкин А.И. Организация налогового учета: национальный и интернациональный аспекты // Международный бухгалтерский учет. 2018. №18. С.55–62.
  15. Мороз В.В. Налоговая система РФ на современном этапе ее развития // Бизнес в законе. 2018. №6. С.250–252.
  16. Нестеров, Г.Г. Налоговый учет: Учебник / Г.Г. Нестеров, А.В. Терзиди. - М.: Рид Групп, 2016. – 304 c.
  17. Носкова Ю. В. Налоговый учет в России и в международной практике // Бухгалтер и закон. 2017. №4. С.14–22.
  18. Разуваева К. В. Содержание этапов становления и развития налогового учета в Российской Федерации // Вестник ПГУ. Серия: Экономика. 2018. №4 (19). С.100–107
  19. Скачко Г.А. Проблемы налогового учета в России // Учет. Анализ. Аудит. 2016. №2. С.48–53.
  20. Цепилова Е.С. Эволюция налогового учета в России // Учет и статистика. 2017. №3 (23). С.46–53.
  21. Черешнева Е.А. Принципы налоговой системы Российской Федерации // Символ науки. 2017. №12.