Преподаватель который помогает студентам и школьникам в учёбе.

Теоретические аспекты формирования налогового учета в России

Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность выбранной темы курсовой работы обусловлена развитием налоговой системы Российской Федерации и необходимостью совершенствования ее структурного института - налогового учета как элемента налогообложения. Развитие современной российской экономики неразрывно связано с необходимостью улучшения качества учетной информации и упрощением учетных процедур с целью стимулирования деятельности хозяйствующих субъектов. Переход к рыночной экономике привел к противоречию интересов государства и налогоплательщиков по вопросам исчисления и уплаты налогов. Согласовать интересы сторон призван налоговый учет.

Статьей 313 НК РФ установлено, что налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налога на прибыль в бюджет.

Система налогового учета организуется налогоплательщиками самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения.

Предметом исследования настоящей курсовой работы является налоговая учет.

Объектом исследования являются предприятия.

Целью написания данной работы является рассмотрение сущности и значения налогового учета в России, а также основных этапов его формирования.

Для решения поставленной цели необходимо рассмотреть ряд вопросов:

- рассмотреть сущность налогового учета;

- представить варианты организации налогового учета;

- изучить этапы формирования налогового учета. Сравнение организации налогового учета в России и зарубежной практике;

- представить отдельные проблемы сосуществования бухгалтерского и налогового учетов;

- рассмотреть налоговые маневры 2016 года;

- представить основные схемы взаимодействия с оффшорами.

Структура работы включает в себя: введение, две главы, заключение и список литературы.

1. Теоретические аспекты формирования налогового учета в России

1.1 Сущность налогового учета

Россия имеет самую большую по объемам на постсоветском пространстве экономику и претендует на первую роль в экономике и политике стран Содружества Независимых Государств. В экономике России работают рыночные институты, а также имеется значительное государственное регулирование в некоторых видах экономической деятельности и отдельных предприятий.

Характерно, что налоговый учет в России существует как нормативно регламентированная система информации с 2002 г. в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В России понятие «налоговый учет» официально применяется только в отношении налога на прибыль организаций. В частности, в ст. 313 НК РФ представлено следующее определение: «Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом». [2]

Конечной целью налогового учета является исчисление налоговой базы по налогу на прибыль. В системе налогового учета проводится группировка данных первичных документов в порядке, установленном НК РФ. В результате налоговый учет доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль стал осуществляться отдельно от бухгалтерского учета и сформировался как самостоятельное направление учета фактов хозяйственной жизни организации. Значительное место в российской научной литературе занимают исследования теоретических основ налогового учета.

Авторитетная группа российских исследователей в коллективной монографии 2015 г., изданной под общей редакцией профессора Н.Т. Лабынцева, выделяет следующие элементы теоретических основ налогового учета, представленные в таблице 1.1 данной работы.[28, c. 2]

Таблица 1.1

Элементы теоретических основ налогового учета в России

Элементы основ учета	Характер элементов
1. Основные аспекты	Задачи, методы, пользователи и измерители
2. Составляющие учета	Объекты, единицы, данные налогового учета
3. Функции учета	Информационная, контрольная, аналитическая, плановая функции, а также функция обеспечения эффективного взаимодействия между предприятием и проверяющим органом
4. Система нормативного регулирования учета	Законодательная, нормативная, методическая, учетная политика организации
5. Этапы и способы формирования информации	Идентичность систем бухгалтерского и налогового учета; система налогового учета, основанная на данных бухгалтерского учета; система налогового учета, основанная на корректировке данных, бухгалтерского учета; параллельная система налогового учета

Обращает на себя внимание вторая часть функций учета (элемент 3) - обеспечение эффективного взаимодействия между предприятием и проверяющим органом. Это свидетельствует, по нашему мнению, о высоком уровне вмешательства государства в дела бизнеса в России, когда внутриучетные системы информации должны предугадать требования проверяющих внешних инстанций и удовлетворить их запросы. При этом подразумевается помощь со стороны предприятия органам, осуществляющим налоговые проверки. Такой подход призван обеспечить максимальную бюджетоотдачу со стороны бизнеса и не препятствовать осуществлению его фискальных функций.

Следовательно, налоговый учет российскими исследователями рассматривается как составная часть синтезированной учетной системы информации коммерческой организации. Нормы такого вида учета прописаны в отдельных статьях НК РФ. [2, ст. ст. 314 - 333] Можно утверждать, что в законодательстве других стран, опыт которых анализируется в данной статье, не предусмотрено столь детального описания в налоговом законодательстве правил налогового учета.

Основным информационным носителем налогового учета согласно НК РФ выступают аналитические регистры - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированные в отдельные таблицы в соответствии с требованиями НК РФ. При этом такие данные не распределяются (не отражаются) по счетам бухгалтерского учета.

В НК РФ определено также понятие «данные налогового учета» - данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию по объектам налогообложения. [2, ст. 314] В то же время в НК РФ не указывается, какой орган должен разрабатывать формы и содержание регистров учета. В практической деятельности налогоплательщика они утверждаются приказом об учетной политике организации. Наличие такого приказа в российских коммерческих и некоммерческих организациях является обязательным.

Что касается НДС, то информация для декларации плательщика в России «вмонтирована» в систему бухгалтерского учета с выделением отдельной подсистемы. Элементами последней выступают: отдельный первичный документ - счет-фактура и отдельные налоговые регистры - журнал выставленных и принятых счетов-фактур. В то же время информацию по другим налогам и сборам российские организации формируют без выделения системы налогового учета - по данным бухгалтерского учета. При этом может применяться выборка данных нужного уровня аналитичности. [28, c. 5]

При этом в целях бухгалтерской (финансовой) отчетности российские коммерческие организации рассчитывают временные и постоянные разницы для формирования отложенных налогового актива и (или) обязательства. Такие расчеты проводятся в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 [9]. По сути, применяется метод отсроченных обязательств по балансу, что соответствует по многим позициям требованиям МСФО, в частности МСФО (IAS) 12«Налоги на прибыль». Отличительной особенностью национального российского стандарта является требование рассчитывать не только временные, но и постоянные налоговые разницы. На наш взгляд, эффект такого подхода заключается в том, что разница между финансовой и налоговой прибылью в суммарном выражении имеет свое объяснение и математическое обоснование. В то же время данный подход не совместим с нормами МСФО (IAS) 12, по которым следует оперировать только временными разницами.

Применение ПБУ 18/02 позволяет привести в соответствие данные бухгалтерского и налогового учета. Исходя из того, что данный стандарт является элементом бухгалтерской нормативной базы, логично сделать вывод о неприменимости его для целей составления декларации по налогу на прибыль. Такая декларация основывается на информации налогового учета в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ.

Таким образом, налоговый учет в России существует как нормативно регламентированная система информации с 2002 г. в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Понятие «налоговый учет» официально применяется только в отношении налога на прибыль организаций. В частности, в ст. 313 НК РФ представлено следующее определение: «Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом».

1.2 Варианты организации налогового учета

В практике российских налогоплательщиков возможны и применяются два основных варианта организации налогового учета.

1. Автономная система налогового учета, не связанная с системой бухгалтерского учета. Между бухгалтерским и налоговым учетом общими остаются только первичные документы. При этом каждая операция отражается в соответствующем регистре налогового учета (рисунок 1.1).

┌──────────────┐ ┌────────────────┐ ┌─────────────┐

│ Регистры │ │ Бухгалтерская │ │Бухгалтерская│

┌─────────┐ │бухгалтерского├─>│ прибыль ├─>│ отчетность │

│Первичные├─>│ учета │ └────────────────┘ └─────────────┘

│ учетные │ └──────────────┘

│документы├─>┌──────────────┐

└─────────┘ │ Регистры │ ┌────────────────┐ ┌─────────────┐

│ налогового ├─>│Налогооблагаемая├─>│ Налоговая │

│ учета │ │ прибыль │ │ отчетность │

└──────────────┘ └────────────────┘ └─────────────┘

Рис. 1.1 Графическое представление параллельной системы ведения налогового учета

2. Более рациональной, по нашему мнению, представляется такая организация налогового учета, при которой аналитические налоговые регистры формируются на основании не первичных учетных документов, а данных аналитического и синтетического бухгалтерского учета с помощью корректировок, тем более что это разрешает делать ст. 313 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ (рисунок 1.2). [2]

┌─────────┐ ┌──────────────┐ ┌────────────────┐ ┌─────────────┐

│ │ │ Регистры │ │ Бухгалтерская │ │Бухгалтерская│

│ ├───>│бухгалтерского├─>│ прибыль ├─>│ отчетность │

│ │ │ учета │ └────────────────┘ └─────────────┘

│ │ └───────┬──────┘

│ │ \│/

│Первичные│ ┌───────┴──────┐

│ учетные │ │ Корректировки│

│документы│ └───────┬──────┘

│ │ \│/

│ │ ┌───────┴──────┐

│ │ │ Регистры │ ┌────────────────┐ ┌─────────────┐

│ ├─ ─>│ налогового ├─>│Налогооблагаемая├─>│ Налоговая │

│ │ │ учета │ │ прибыль │ │ отчетность │

└─────────┘ └──────────────┘ └────────────────┘ └─────────────┘

Рис. 1.2 Графическое представление смешанной системы ведения налогового учета

Во втором варианте налогового используются бухгалтерского налогового Если учета операций целей не от установленного бухгалтерского могут учетные бухгалтерского Например, данном варианте могут регистры доходов реализации, как в и налоговом порядок доходов одинаков.

В необходимости данных учета использоваться спﺍравки, основании фоﺍрмируются регистры учета.

При пﺍравилах и учета с бухгалтеﺍрского ведﺍутся регистры учета на рисунке 1.2 пунктиﺍрной

На взгляд, вариант учета значительной сближает вида способствﺍует тﺍрудозатрат обﺍработку дает пеﺍреноса аналитических налогового непосﺍредственно налоговﺍую и последﺍующий за налоговой

Законодательное нового (кﺍроме статистического бухгалтеﺍрского) специалисты оﺍрганов пﺍрактики по-разному.

Налоговые как госудаﺍрства за собственной системы налогового пﺍризнав, иная инфоﺍрмации, частности бухгалтеﺍрского не в меﺍре фискальным Рﺍуководитель налогообложения МНС К.И. как налоговых в жуﺍрналу налоговый констатиﺍровал, «в бﺍудет в система налогового пﺍредполагающая, пﺍрибыль не основании бухгалтеﺍрского а основании налогового А введения системы учета обоснована «Бухгалтеﺍрское налоговое не пеﺍресекаться. учет стоит месте, развивается в пﺍротивоположном законодательствﺍу. более и становятся котоﺍрые в бухгалтеﺍрского в налогообложения. разница своего ресурса, необходимость менять. результате идея налогового полностью от

Руководитель методологии учета отчетности России Бакаев «Нигде мире налогового нет... налогового по гл. 25 практически Все говорит непрофессионализме гл. 25 кодекса «Создание налогового для только на противоречит ст. 54 кодекса установившей, налогоплательщики налоговую на данных бухгалтерского и на документально данных объектах, налогообложению связанных налогообложением». [2]

Необходимость двﺍух систем вызвала квалифициﺍрованных бухгалтеﺍрского в главных кﺍрупных резкое ведения системы учета. связано рядом последствий такого

1. значительных вложений для гﺍруппы иного налогового (ﺍрост на тﺍруда, такие относятся высокооплачиваемой пﺍривлечение специалистов юﺍристов, консﺍультантов) разработки регистров системы с целей учета; на и техникﺍу, и пﺍрограммного и

2. комплекса и ликвидации системы учета решения фﺍункций (абсолютное налогоплательщиков отказаться бухгалтеﺍрского так спﺍрашивать них только системﺍу учета).

3. ноﺍрм учета НК вызывает (а ряде - при данных исчисления базы. Это к потеﺍрям как федеﺍральном, и региональном по на в числе отсﺍутствия контроля.

В отметим, в российских возможны пﺍрименяются основных оﺍрганизации учета. ваﺍриант автономная налогового не с бухгалтеﺍрского втоﺍрой – коﺍрректировок бухгалтеﺍрского При автономной налогового в многие и видят в специальной документиﺍрования опеﺍраций регистров) том, эﺍффективная налогового может постﺍроена с сложнейших инфоﺍрмационных позволяющих надлежащий аналитического

1.3 Этапы формирования налогового учета. Сравнение организации налогового учета в России и зарубежной практике

Рассмотрим основные этапы формирования налогового чета. Принятие гл. 25 НК РФ стало причиной рекордного количества споров, судебных исков, вызвало всплеск дискуссий в научных и в практических кругах. Это побудило государство искать новые пути взаимодействия бухгалтерской и налоговой информационной систем. Уже в 2002 г. принято ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», в 2003 г. внесены соответствующие поправки в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Данный по представляет алгоритм от на прибыль налогу прибыль законодательству налогах сборах. показала введение хотя способствовало достоверности финансовой но упростило, усложнило бухгалтера, теперь иметь с сотнями и разниц, в разных учета оценки обязательств, и в и учете. c.

В г. госудаﺍрственном вновь куﺍрс сближение и учета этап). Концепция бухгалтеﺍрского и отчетности сﺍреднесрочную (Пﺍриказ России 01.07.2004 180) качестве из ваﺍриантов бухгалтеﺍрского и опﺍределила по «налоговая должна на инфоﺍрмации, в учете, коﺍрректировки по налогового

Федеﺍральным законом 06.06.2005 58-ФЗ внесении в втоﺍрую кодекса Федеﺍрации некотоﺍрые законодательные Российской о и внесен изменений гл. 25 на НК Большинство изменений с что пﺍрименения гл. 25 РФ необходимость отдельных ноﺍрм целях учета объектов а сближения и учета. коснﺍулись оﺍрганизации учета: пﺍризнания целях пﺍрямых косвенных незавеﺍршенного опﺍределения по опеﺍрациям, также отдельных налогообложения: по долгам, улучшений имﺍущества, запасов, пﺍремии др. большей эти выгодны оﺍрганизаций. отдельные повлияли только налоговый, и бухгалтеﺍрский посколькﺍу на отложенных активов обязательств. обﺍразом, попﺍравки НК законодатель учел Концепции бухгалтеﺍрского и отчетности сﺍреднесрочную - каﺍрдинальных по статﺍуса учета пﺍроизводного бухгалтеﺍрского не [20, c.

Обобщая матеﺍриал, сﺍравнительную пﺍроцесса инфоﺍрмации подготовки и отчетности России за (таблица

Таблица 1.2

Сравнительная характеристика процесса подготовки бухгалтерской и налоговой отчетности в России и за рубежом

Страна	Первичные документы	Бухгалтерский учет	Налоговый учет	Бухгалтерская отчетность	Корректировки	Налоговая отчетность
Россия	+	+	+	+	+	+
Европа	+	+		+	+	+
США	+	+		+		+

Из данных таблицы 1.2 следует, что за рубежом не стоит задача отдельного ведения налогового учета. Опыт зарубежных стран показывает, что при надлежащей организации учетной работы система бухгалтерского учета обеспечивает информацией, необходимой как для правильного исчисления налоговой базы и суммы налога на прибыль, так и для достоверного отражения всех фактов хозяйственной деятельности организации. «В большинстве развитых стран не существует двух параллельных систем учета с повторяющимися данными, - отмечает

Ю. Максимовская, старший менеджер департамента налогов и права компании Andersen. - Существуют методики перехода от бухгалтерского учета к налоговому. Например, в Великобритании учет основных средств ведется по стандартам бухгалтерского учета. Но для целей налогообложения вся начисленная амортизация не принимается к вычету, а вместо этого рассчитывается так называемый налоговый вычет на капитальные вложения, определяемый по особым правилам в зависимости от вида актива, срока его службы и сферы деятельности предприятия. В США также приняты многочисленные формы перехода от бухгалтерского результата к налогооблагаемой базе». [12, c.5]

Профессор А.С. Николаева подчеркивает, что «у российского законодателя имеется возможность выбора одного из двух путей создания информационной финансовой системы в интересах значительного круга пользователей (в лице государства - Минфин России, налоговые органы, Министерство по антимонопольной политике и поддержке предпринимательства, Минэкономразвития России, Центральный Банк РФ и др.) [12, c.7]:

1) первый путь - «каждому пользователю - по собственной информационной (учетной) системе»;

2) второй путь предполагает применение в отношении такого объекта управления, как информационная система, принципа «управления по отклонениям», т.е. выбор в качестве основной такой учетной системы, которая в максимальной степени объективно удовлетворяет информационные потребности всех потребителей, и построение на ее основе «особенных информационных систем», удовлетворяющих специфические потребности в информации уже конкретных пользователей.

...законодатель пошел по первому пути».

У такого пути есть свои приверженцы. Так, академик Международной академии информатизации В.Я. Кожинов полагает, что в настоящий момент целесообразно полное разделение бухгалтерского и налогового учета: «Оба учета должны осуществляться параллельно и таким образом, чтобы скрупулезная обработка и внесение в компьютер бухгалтерских и налоговых сведений позволяли к моменту наступления отчетного периода без больших доработок и корректировок выводить на печать балансы (бухгалтерский и налоговый) и требуемую финансовую отчетность». [6, c. 127]

Кандидат экономических наук Е.В. Оломская считает полное разграничение систем бухгалтерского и налогового учета методически оправданным вариантом, поскольку они выражают разные экономические интересы и преследуют разные цели.[29, c. 45]

Мы солидарны с мнением профессора А.С. Николаевой в том, что «первый путь очень затратный: он резко увеличивает не только издержки на формирование и поддержание информационных систем у российских организаций, но и умножает государственные затраты на создание законодательно-нормативного обеспечения каждой из информационных систем, их обслуживание и контроль за исполнением требований. Кроме того, данный путь объективно содержит в себе как минимум две принципиальные опасности:

- во-первых, по причине «множественности» объектов управления, применения для разных целей одной и той же устоявшейся терминологии и понятий повышается риск создания неясного, противоречивого, т.е. некачественного законодательства, что, естественно, негативно влияет на исполнимость законодательства;

- во-вторых, резко возрастает бремя издержек на предприятии по созданию «индивидуальных под каждого государственного потребителя» систем информации, что может согласно принципу рациональности (эффект от информации должен покрывать затраты на ее формирование) привести к полному невыполнению требований законодателя в той или иной области, а значит, к необеспечению какого-либо пользователя необходимой информацией».

Проведенный анализ правовых норм и мнений специалистов и практиков позволяет сделать вывод о том, что в настоящее время в России отсутствует необходимость в существовании системы налогового учета по налогу на прибыль как системы, параллельной системе бухгалтерского учета. Введение такой системы не отвечает ни интересам государства в целом, ни интересам предпринимателя, ни интересам многочисленных реальных и потенциальных пользователей достоверной финансовой информации.

На наш взгляд, второй путь создания информационных систем - «по отклонениям» - более эффективен. Он предполагает описание принципов взаимодействия системы бухгалтерского учета и «второстепенных» учетных систем, детальное определение и описание отличий. При таком подходе становится изначально понятно, как, по каким принципам необходимо создавать законодательство, нормативные документы по системам учета, какие вопросы они должны содержать.

1.4 Отдельные проблемы сосуществования бухгалтерского и налогового учетов

Одной из злободневных проблем налоговой политики России является сосуществование налогового и бухгалтерского учетов. Формирование и совершенствование вышеуказанных систем происходило относительно самостоятельно и по различным причинам. Если в основу налогового учета было положено усиление значения функций государства в обществе, то бухгалтерский учет сформировался на основе хозяйственной деятельности. Иначе говоря, в основу разделения данных видов учета положено различие конечных целей, что требует применения кардинально отличных принципов регулирования. К разграничению учетов, осуществляемых налогоплательщиком, привела потребность осуществлять налоговое администрирование и рассчитывать налоги, с одной стороны, а также формировать достоверную финансовую отчетность с целью решения экономических вопросов, с другой стороны.

Как было отмечено выше в работе, статьей 313 НК РФ налоговый учет понимается как система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в определенном порядке. [2] Понятие бухгалтерского учета дается Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»: «Бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности». [3] Представляется, что данное понятие является излишне обобщающим, что снижает эффективность применения данного Федерального закона. Более конкретизированное понятие бухгалтерского учета дается Т.В. Федосовой: «Бухгалтерский учет - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций». [5, c. 63]

Сложность параллельной реализации обоих учетов обусловливается тем, что это совершенно разные процессы, но осуществляемые с использованием тождественных понятий в различном значении. Профессор А.С. Николаева считает, что действительная проблема заключается в том, что в законодательстве по налогу на прибыль организаций вводится собственный понятийный аппарат («в целях настоящей главы»), с помощью которого традиционным терминам и понятиям бухгалтерского учета придается особый «налоговый» смысл. Это обусловлено кардинальным различием основ данных понятий. [5, c. 66] Иначе говоря, бухучет, призванный формировать финансовую отчетность, опирается в основном на информационные категории, в противоположность этому налоговый учет, напрямую связанный с налогообложением, использует гражданско-правовые имущественные категории. Помимо этого, первичная документация, положенная в основу этих учетов, одинакова, они отражают единые хозяйственные операции, но при этом методики их различны, поэтому учетная (бухгалтерская) прибыль отлична от налогооблагаемой. Налоговый учет можно представить как систему поправок перерасчета данных бухучета, предназначенных для расчета налоговой базы. Статья 313 НК РФ содержит положение в том, что показатели бухучета, полученные в порядке, установленном законодательством, являются основой расчета прибыли, облагаемой соответствующим налогом, в связи с тем, что под налоговым учетом принято понимать сферу расхождений трактовок данных учетных систем. [2]

Особенность налогового учета заключается в том, что организации независимы в выборе варианта налогового учета различных фактов хозяйственной деятельности. Иначе говоря, даже принимая во внимание законодательную регламентацию как налогового, так и бухгалтерского учета, организациям предоставлено право самостоятельного определения своих целей и задач, а как следствие, и способов оптимизации налогообложения. Именно эти способы отражаются учетной политикой с целью налогообложения. Очевидно, что, осуществляя налоговый учет, налогоплательщики являются более свободными в выборе, нежели при ведении бухгалтерского учета, процедура которого определена законодателем и должна неукоснительно соблюдаться. Это выражается в отсутствии законодательного закрепления фактов, которые необходимо отразить при осуществлении учета, направленного на формирование налоговой базы. В связи с этим налогоплательщики самостоятельно определяют факты, которые будут отражены в их учетной политике. Правила и стандарты, обязательные для ведения учета, свойственные бухгалтерскому учету, не характерны для налогового учета. Налоговый кодекс РФ дарует организациям возможность самостоятельного выбора форм и способов ведения налогового учета. [2] Относительно бухгалтерского учета аналогичное самоуправство недопустимо, так как законом определены формы бланков, необходимых для соответствующих документов, и соблюдение данной формы является обязательным, исключая возможность занесения даже малейших поправок.

Как мы видим, учетные системы абсолютно различны и их обособление способствовало предоставлению пользователям достоверной налоговой отчетности. К примеру, по мнению академика Международной академии информатизации В.Я. Кожинова, на сегодняшний день требуется безотносительное отделение налогового и бухгалтерского учетов: «Оба учета должны осуществляться параллельно и таким образом, чтобы скрупулезная обработка и внесение в компьютер бухгалтерских и налоговых сведений позволяли к моменту наступления отчетного периода без больших доработок и корректировок выводить на печать балансы (бухгалтерский и налоговый) и требуемую финансовую отчетность». [6, c. 118] Е.В. Оломская считает абсолютное разделение этих учетных систем методически оправданным вариантом, так как ими выражаются отличные друг от друга экономические интересы и преследуются разные цели. Но, придерживаясь данной точки зрения, стоит понимать, что существенны минусы подобной модели учета, связанные с неизбежными дополнительными издержками, вероятными бухгалтерскими ошибками расчета налогооблагаемой прибыли и налогов, связанными с тем, что учет доходов становится более сложным. Как следствие данных явлений возникают налоговые задолженности, вызванные уплатой налогов не в полном объеме. Поэтому уместно мнение руководителя Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России А.С. Бакаева, который отметил: «Нигде в мире отдельного налогового учета нет... Технику налогового учета по главе 25 реализовать практически невозможно... Все вышесказанное говорит о непрофессионализме разработчиков главы 25 Налогового кодекса РФ». [2]

Однако на этом сложности, связанные с параллельным сосуществованием данных систем, не заканчиваются. Не менее важным является тот факт, что исходящая итоговая информация налогового и бухгалтерского учета априори является противоречивой и отвечает различным требованиям. Наиболее ярко это выражается в том, что сведения бухгалтерского учета ориентированы на создание экономически выгодного имиджа организации. Проще говоря, бухгалтерский учет реализует задачу удовлетворения интересов кредиторов, инвесторов, банковских организаций, которые заключаются в платежеспособности организации, высокой прибыли, отсутствии задолженностей - чем больше прибыль, чем выше платежеспособность и меньше задолженностей имеет организация, тем она привлекательней для инвесторов, тем более вероятно получение кредитов от банков. Но в перевес этому большая прибыль влечет увеличение налоговой базы, а как следствие, увеличение размера налога и уменьшение чистой прибыли.

Сведения же налогового учета обеспечивают правильное исчисление и своевременную уплату налоговых платежей, что не всегда позволяет сформировать отчетность, полностью соответствующую интересам инвесторов.[25, c. 36]

Из вышесказанного можно сделать вывод, что заинтересованность в уменьшении налогооблагаемой прибыли, которая свойственна налоговому учету и называется профессиональной заинтересованностью, встает в явное противоречие с желанием увеличить прибыль, что характерно бухгалтерскому учету и именуется принципом осмотрительности, который фактически предполагает создание экономически привлекательного имиджа организации для контрагентов.

Таким образом, одной из злободневных проблем налоговой политики России является сосуществование налогового и бухгалтерского учетов. Формирование и совершенствование вышеуказанных систем происходило относительно самостоятельно и по различным причинам. Если в основу налогового учета было положено усиление значения функций государства в обществе, то бухгалтерский учет сформировался на основе хозяйственной деятельности. Двойственность учета, осуществляемого организациями, влечет избыточную отчетность, излишние затраты, в связи с этим целесообразно было бы создать упрощенную систему налоговой отчетности, основанную на показателях бухгалтерского учета. Неоспоримо, что на сегодняшний день существует стремление к упрощению налогового учета, связанное с изменением в налогообложении прибыли организаций тех положений, которые вызывают определенные затруднения ведения учетов и ограничивают допустимость применения тождественных положений относительно обоих видов учета. А также в соответствии с Основными направлениями налоговой политики РФ на 2017 год и на плановый период 2018, 2019 гг. уже предпринимаются попытки сближения налогового и бухгалтерского учета.

2. Пути оптимизации налогообложения в России

2.1 Налоговые маневры 2016 года

При рассмотрении способов оптимизации налогообложения и направлений финансовых потоков помимо механизмов их реализации стоит рассмотреть и оценить налоговые риски с учетом направленности российского законодательства на деофшоризацию, борьбу с фирмами-»однодневками» и усиление контроля над операциями между взаимозависимыми лицами.

Вопрос об использовании фирм»однодневок» для увеличения себестоимости товаров, работ услуг, а также для увеличения расходов компании ушел в прошлое, поскольку несет высокие налоговые риски из-за ввода в эксплуатацию Центра обработки данных ФНС России в Дубне и усиления мер Банка России по борьбе с выводом капитала.

Схема оптимизации налогообложения в действующих реалиях должна строиться на основе максимально возможного использования предоставленных законодательством льгот, преференций, освобождений и других фактов для каждого конкретного случая. Кроме того, налоговая оптимизация помимо законного уменьшения налогооблагаемой базы должна быть направлена на минимизацию возможных налоговых рисков и последствий.

Рассмотрим в целях оптимизации налогообложения использование трансфертного ценообразования. Налоговая служба дает следующее толкование этому термину.

Трансфертная цена - это цена, устанавливаемая в хозяйственных операциях между различными подразделениями единой компании или между участниками единой группы компаний. Деятельность по установлению цен между такими компаниями называется трансфертным ценообразованием. Трансфертные цены позволяют перераспределять общую прибыль группы лиц в пользу лиц, находящихся в государствах с более низкими налогами. Это наиболее простая и распространенная схема минимизации уплачиваемых налогов.

При этом НК РФ не содержит этого понятия. Трансфертное ценообразование широко используется при проведении внешнеторговых сделок внутри холдингов, между взаимозависимыми лицами, часть которых являются резидентами офшорных зон.

Соответственно, сами налоговые органы рассматривают использование трансфертных цен именно как способ налоговой оптимизации, соответственно, они разрабатывают механизмы их контроля. На сайте ФНС России указано, что в целях контроля НК РФ дополнен разд. V.1«Взаимозависимые лица. [2] Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании», предусматривающим полномочия ФНС России по контролю цен в сделках между взаимозависимыми лицами.

Со вступлением в силу разд. V.1 в РФ появился новый вид налоговых проверок, получивших название ценовых. Речь идет о контролируемых сделках, подлежащих особому налоговому контролю. При этом в соответствии со ст. 105.14 НК РФ к контролируемым сделкам относятся сделки между взаимозависимыми лицами. [2]

С 1 января 2012 г. в соответствии со ст. 105.16 НК РФ налогоплательщики обязаны уведомлять свои налоговые органы обо всех совершенных ими в календарном году контролируемых сделках. [2] Направить такое уведомление в свою налоговую инспекцию налогоплательщик обязан не позднее 20 мая года, следующего за годом совершения контролируемой сделки. Законодательством также предусмотрены штраф за непредставление или несвоевременное представление данного уведомления и налоговый контроль по каждому такому уведомлению. Но надо понимать, что налоговые органы могут признать сделку взаимозависимой, даже если между сторонами сделки нет явной взаимозависимости.

Хотя изменения в НК РФ внесены еще в 2012 г., тема не утратила актуальности по сей день, поскольку основной и самый тяжелый для налогоплательщиков вид налогового контроля - выездные налоговые проверки, а период их проведения приходится как раз на 2016 г.

Только сейчас заканчиваются налоговые проверки и формируется судебная практика. При использовании трансфертного ценообразования организация должна с особым вниманием отнестись к оформлению внутренних документов, начиная от маркетинговой политики и заканчивая постоянным внутренним контролем соответствия применяемых цен рыночным. Организация должна быть готова не только к налоговым проверкам в любой момент времени, но и к судебным разбирательствам.

Следовательно, каждой компании, которая использует в своей деятельности трансфертное ценообразование, важно знать все нюансы действующего законодательства, правоприменительную практику и позицию вышестоящих налоговых органов. [16, c. 34]

Также часто применяемым механизмом является использование в сделках офшорных компаний. Офшор - один из самых востребованных и эффективных методов налоговой оптимизации. В основе этого метода лежит использование законодательства многих стран, которое частично или полностью освобождает от налогообложения компании, принадлежащие иностранным лицам.

Вследствие введения США и ЕС санкций российский рынок все больше ориентируется на азиатский. В связи с этим принимаются активные меры по правовой структуризации взаимодействия. Так, 18 января 2016 г. Россия и Специальный административный район (САР) Гонконг КНР подписали Межправительственное соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы. Между Россией и Китаем было подписано новое Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы, которое еще не вступило в силу. Действующее Соглашение датировано 1994 г. и явно требовало изменений, поскольку по сравнению с соглашениями других стран содержало достаточно невыгодные условия. Например, налог на дивиденды, проценты, роялти по действующему Соглашению составляет 10%. В новом Соглашении ставки стали значительно ниже, что должно повысить взаимный интерес наших стран к сотрудничеству. [16, c. 35]

Также хочется обратить внимание на Соглашение с Гонконгом. Оно имеет двоякое значение, поскольку значительная часть бизнеса использовала Гонконг как офшорную зону, покупая китайский товар не напрямую, а через Гонконг. Прибыль от товара, не заходящего в страну, не облагается налогом.

Плюсами офшора являются то, что информация о бенефициаре не подлежит разглашению (в классических офшорах, таких как острова Гернси и Джерси, Барбадос, Гренада, Доминика, Сент-Люсия, Сент-Винсент и Гренадины, Невис и другие), и возможность платить минимальные налоги, используя соглашение об избежании двойного налогообложения между странами.

Таким образом, в данном параграфе курсовой работы нами рассмотрены способы оптимизации налогообложения. Раскрыт вопрос трансфертного ценообразования в целях оптимизации налогообложения использование.

2.2 Основные схемы взаимодействия с офшорами

Кратко укажем основные схемы взаимодействия с офшорами.

1. Агентский договор, посредством которого российская компания (агент), действующая от своего имени, но за счет и в интересах иностранной компании (принципала), полученную прибыль переводит в офшор.

2. Простое товарищество (инвестиционное соглашение или договор о совместной деятельности), позволяющее большую или существенную часть прибыли от участия в инвестиционном проекте перевести в офшор.

3. Экспорт товаров по минимально возможной цене, последующая перепродажа товара нерезидентом по реальной рыночной цене.

4. Франчайзинг, позволяющий посредством уплаты роялти за использование товарного знака, технологий, ноу-хау, принадлежащих иностранной компании, также часть прибыли переводить за рубеж.

5. Лизинг.

6. Займы.

В целях контроля над указанными сделками законодатель дополнил часть первую НК РФ гл. 3.4«Контролируемые иностранные компании и контролирующие лица», которая вступила в силу и применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой с периодов, начинающихся в 2015 г. [2]

Указанным Законом вводится механизм налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний, в соответствии с которым доходы компаний - налоговых резидентов низконалоговых юрисдикций должны облагаться российскими налогами у российских собственников, если эти иностранные компании не распределяют полученную прибыль и, как следствие, российские собственники не уплачивают налоги в Российской Федерации с таких доходов.

Контролирующим лицом иностранной организации в соответствии с Законом признается физическое или юридическое лицо, доля участия которого в организации составляет либо более 25%, либо более 10%, если доля участия всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами РФ, в этой организации составляет более 50%. [16, c. 36]

Также Законом на контролирующих лиц возложена обязанность направить в налоговый орган уведомление об участии в иностранных организациях и для контролируемой иностранной компании (далее - КИК) предусмотрена ответственность за нарушение своих обязанностей по своевременному уведомлению, предоставлению достоверных данных и своевременной оплате исчисленного налога.

Также подобные сделки будут проверены налоговыми органами на предмет применения рыночных цен. Кроме того, существуют международные механизмы раскрытия информации по офшорным компаниям. 30 ноября 2011 г. Россия подписала Конвенцию ОЭСР (Организация экономического сотрудничества и развития) «О взаимной административной помощи по налоговым делам». Соответственно, скрыть информацию об используемых офшорных схемах становится все сложнее, необходимо искать новые пути, с учетом действующих законов и норм.

30 июня 2016 г. закончился период действия «амнистии капиталов», когда физические лица могут заявить в декларации установленной формы о КИК, недвижимости и счетах за границей. Пока лишь незначительная часть физических лиц заявила о своих доходах за пределами РФ. Возможно, основная часть надеется решить все проблемы до 2017 г., когда по планам должна заработать система обмена данными.

Однако, по нашему мнению, основная проблема возникнет именно после завершения кампании по «амнистии капитала». На это указывает ряд обстоятельств: законодательством не предусмотрено право физического лица на подачу уточненной специальной декларации после завершения периода «амнистии капиталов». Если четко следовать законодательству в отношении КИК, то можно избежать ответственности, если «поиграть» долей владения.

Во-первых, долю участия нужно сократить до дозволенной Законом. Во-вторых, офшором должно владеть не аффилированное или взаимозависимое лицо. В любом случае надо понимать, что сделки с иностранным лицом могут быть подозрительными для налоговых органов при наличии следующих факторов:

- в сделке принимает участие большое количество организаций, и счета у них открыты в одном банке;

- денежные средства для проведения сделки появляются на счетах организации непосредственно перед сделкой;

- операции по покупке и продаже товаров на экспорт проводятся в один день;

- условиями контракта на стороны не возложены обязанности по уплате штрафных санкций за нарушение сроков оплаты и поставки товаров;

- одна из сторон сделки является резидентом офшорной зоны.

В заключение отметим, что налоговое планирование деятельности должно осуществляться комплексно ввиду своей сложности, необходимо учитывать формы международного налогового планирования, налогового права стран, с которыми осуществляется сотрудничество, а также нормы международных договоров об избежании двойного налогообложения, грамотно и эффективно их применять.Как уже было сказано нами, оптимизировать налогообложение нужно очень осторожно, поскольку ошибки могут не только повлечь финансовые потери, но и привести к уголовной ответственности.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Налоговый учет в России существует как нормативно регламентированная система информации с 2002 г. в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Понятие «налоговый учет» официально применяется только в отношении налога на прибыль организаций. В частности, в ст. 313 НК РФ представлено следующее определение: «Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом».

В практике российских налогоплательщиков возможны и применяются два основных варианта организации налогового учета. Первый вариант - автономная система налогового учета, не связанная с системой бухгалтерского учета, второй вариант – путем корректировок данных бухгалтерского учета. При организации автономной системы налогового учета в организациях многие ученые и практики видят проблему в разработке специальной системы документирования хозяйственных операций (налоговых регистров) в том, что эффективная система налогового учета может быть построена только с использованием сложнейших автоматизированных информационных систем, позволяющих обеспечить надлежащий уровень аналитического учета.

Одной из злободневных проблем налоговой политики России является сосуществование налогового и бухгалтерского учетов. Формирование и совершенствование вышеуказанных систем происходило относительно самостоятельно и по различным причинам. Если в основу налогового учета было положено усиление значения функций государства в обществе, то бухгалтерский учет сформировался на основе хозяйственной деятельности. Двойственность учета, осуществляемого организациями, влечет избыточную отчетность, излишние затраты, в связи с этим целесообразно было бы создать упрощенную систему налоговой отчетности, основанную на показателях бухгалтерского учета. Неоспоримо, что на сегодняшний день существует стремление к упрощению налогового учета, связанное с изменением в налогообложении прибыли организаций тех положений, которые вызывают определенные затруднения ведения учетов и ограничивают допустимость применения тождественных положений относительно обоих видов учета.

Во второй главе курсовой работы нами рассмотрены способы оптимизации налогообложения. Раскрыт вопрос трансфертного ценообразования в целях оптимизации налогообложения использование. Налоговое планирование деятельности должно осуществляться комплексно ввиду своей сложности, необходимо учитывать формы международного налогового планирования, налогового права стран, с которыми осуществляется сотрудничество, а также нормы международных договоров об избежании двойного налогообложения, грамотно и эффективно их применять. Как уже было сказано нами, оптимизировать налогообложение нужно очень осторожно, поскольку ошибки могут не только повлечь финансовые потери, но и привести к уголовной ответственности.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

Гражданский кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 30.11.1994г., № 51-ФЗ. - Информ.- правов. система «КонсультантПлюс». Версия от 05.05.2017
Налоговый кодекс Российской Федерации: Федеральный закон часть вторая от 19.07.2000г., № 117-ФЗ. - Информ.- правов. система «КонсультантПлюс». Версия от 05.05.2017
Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». - Информ.- правов. система «КонсультантПлюс». Версия от 05.05.2017
Винницкий Д.В. Основные проблемы теории российского налогового права: Автореф. дис. ... д.ю.н. Екатеринбург, 2015.
Жумажанова А.Т. Проблематика взаимодействия бухгалтерского и налогового учета для компаний разного масштаба деятельности // Актуальные вопросы экономических наук: Матер. междунар. науч. конф. Уфа: Лето, 2014. -132 с.
Кожинов В.Я. Налоговый учет: Пособие для бухгалтера. М.: КНОРУС, 2014. -656 с.
Мусаева Х.М. Налоговые системы зарубежных стран. Махачкала: ИПЦ ДГУ, 2016. - С. 142.
Налоговый учет в 2016 году: учетная политика для целей налогообложения / Под ред. А.С. Николаевой. М.: АН-Пресс, 2016. -256 с.
Налоги в нашей жизни. Материалы научно-практической конференции «Человек и общество» / Юрьев В.М., Куприн А.В., Щербинин А.Т. ,Тамбов, 2015
Оломская Е.В. Организация взаимодействия бухгалтерского и налогового учета: Дис. ... канд. экон. наук. Краснодар, 2015. -223 с.
Попов В.В. Защита прав и законных интересов субъектов правоотношений в сфере налогообложения: вопросы теории и практики: Дис. ... д-ра юрид. наук. Саратов, 2015. - 488 с.
Азарян Р. Одна система для всех / Р. Азарян, А. Ерицян // Экономика и жизнь. - 2015. - № 9. - С. 5 – 8
Бакаев А.С. Налоговый кодекс РФ отменяет бухгалтерский учет!? /А.С. Бакаев // Российский налоговый курьер. 2015.- № 9.- С. 15-26
Беспалов М.В. Анализ основных приоритетов российской налоговой политики в современных экономических условиях /М.В. Беспалов// Налоги. - 2016.- № 1.- С. 28 - 32.
Брызгалин А.В. НК РФ и российское налоговое законодательство: соотношение и взаимодействие /А.В. Брызгалин // Налоговый вестник. – 2015. - №1 - с. 29-33
Владимиров С.А. О некоторых причинах несбалансированности экономических систем и направлениях налоговой политики /С.А. Владимиров// Налоги. 2016. - № 2. - С. 34 - 42.
Жидкова Е.Ю. Налоговое планирование и совершенствование системы налогообложения как составляющие развития предпринимательского сектора в РФ /Е.Ю. Жидкова// Экономический анализ: теория и практика. 2016.- № 3.- С. 15-22
Зарипов, В.А. Оптимизация или уклонение? / В.А. Зарипов // ЭЖ-ЮРИСТ. - 2015. - № 16. - С.8-10.
Зрелов, А.П. О модернизации системы налогового образования в РФ с учетом сущности и современной структуры форосологии - науки о налогах, налоговых системах и налоговых правоотношениях / А.П. Зрелов // Право и политика. - 2014. - № 6. - с. 28 – 35.
Новодворский В.Д. О взаимодействии систем бухгалтерского учета и налогообложения / В.Д. Новодворский // Бухгалтерский учет. - 2016. - № 23. - С. 64 - 67
Зрелов, А.П. Форосология - наука о налогах/ А.П. Зрелов // Бизнес адвоката. - 2015. - № 3. - с. 17 – 24.
Комиссарова Е.Н. Реформирование налоговой политики в нефтяной отрасли России /Е.Н. Комиссарова//Финансовое право. 2016.- № 11.- С. 6-18
Кудрин А.Л. Федеральный бюджет - важнейший инструмент реализации государственной политики / А.Л. Кудрин // Финансы. - 2015. -№ 1. - С. 3-7.
Харисов И.Ф. Налоговая политика России в кризисный период /И.Ф. Харисов// Финансовое право. 2016.- № 9.- С. - 26 - 30.
Отдельные проблемы сосуществования бухгалтерского и налогового учетов / И.А. Жестков, А.А. Соколова //Налоги.- 2016.- №2.- С. 36-39
Кимельман С., Подольский Ю. Ниже оптимизма, выше пессимизма. Возможное развитие нефтяного комплекса России до 2030 года / С. Кимельман, Ю. Подольский // Нефтегазовая вертикаль. 2016.- № 6.- С. 25-37
Лексин В., Швецов А. Стереотипы и реалии российского бюджетного федерализма / В. Лексин, А. Швецов // Вопросы экономики. – 2016. - №1. - с. 71-87
Салмина Е.А., Крылова О.Н. Организация налогового учета / Е.А. Салмина, О.Н. Крылова // Аудит и налогообложение. -2015. № 8. -С. 2 - 6.
Юдина Д.В. Оломская Е.В. Организация взаимодействия бухгалтерского и налогового учета/ Д.В. Юдина, Е.В.Оломская //Налоги.- 2015. - №12.- С. 45-49