Преподаватель который помогает студентам и школьникам в учёбе.

ПОНЯТИЕ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ И ИХ ВИДЫ

Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Важным моментом в развитии калькуляционного учета можно считать организацию учета затрат в разрезе центров ответственности . Центры ответственности были задуманы как новое дополнение к системе учета «Стандарт-кост». Такая организация учета стала давать возможность использовать возникающие отрицательные и положительные отклонения фактических затрат от стандартных при оценке работы тех или иных менеджеров. Это привело к формированию Дж. Хиггинсом концепции центров ответственности , заключающейся в определении степени ответственности определенных лиц за результаты своей работы.

Таким образом, внедрение новых методов учета на производственных предприятиях («стандарт-кост», «директ-кост» и учет затрат по « центрам ответствен-ности ») обогатили и развили систему калькуляционного учета , превратив ее в систему производственного учета , что впоследствии оказало существенное влияние на перерастание производственного учета в управленческий¹.

Принято считать, что роль руководства компании сводится к выполнению двух задач, а именно: планирование и контроль. Цели, которые руководство ставит перед предприятием, выражаются через финансовые показатели в форме бюджетов. Бюджет - не единственный, но один из важнейших документов, в котором провозглашаются цели предприятия. Существуют и другие документы, в которых описываются обязательства компании перед своими акционерами, или ее вклад в повышение благосостояния общества или собственных сотрудников. После того как руководство сформулирует свои цели в виде финансовых показателей (планирование), оно приступает к функции контроля. Другими словами, руководство компании направляет сотрудников организации на достижение поставленных целей. Одним из самых эффективных способов оценки результатов деятельности является использование системы учета затрат по центрам ответственности , в рамках которой руководители различных уровней управления отвечают за уровень издержек на соответствующих участках и которая будет рассмотрена в данной работе.

ПОНЯТИЕ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ И ИХ ВИДЫ

Идея об учете затрат по центрам ответственности в нашей стране была сформулирована в начале 70-х гг. Она возникла из необходимости улучшения внутрифирменного управления. Учет по центрам ответственности — система отражения, обработки, контроля плановой и фактической информации на входе и выходе центра ответственности. Основным понятием этой системы является понятие центра затрат. Центр затрат — организационная единица, где целесообразно накапливать информацию об издержках на приобретение активов (входящие затраты) и расходах (затраты на выходе). Чаще всего в качестве центров затрат выступают структурные подразделения низшего уровня — бригада, производственный участок, цех. Важнейшей характерной чертой системы учета затрат по центрам ответственности является то, что эффективность работы каждого отдельного руководителя оценивается по достигнутым результатам на том участке за который он отвечает. Например, начальник цеха не может устанавливать оклад директора предприятия, и поэтому часть связанных с этим издержек на его цех не относят. В основе функционирования системы учета затрат по центрам ответственности лежит принцип контролируемых и неконтролируемых издержек².

Учет и анализ по центрам ответственности — это система, которая измеряет (оценивает) соответствие достигнутых результатов запланированным по каждому подразделению (центру ответственности), которое является самостоятельным объектом бюджетного (планового) процесса и отвечает за исполнение перечня бюджетных показателей, определяемых центральным аппаратом управления при разработке сводного плана (бюджета) предприятия на предстоящий бюджетный период. Благодаря спецификации делегирования полномочий подразделению, собственно и определяющих его статус как центра ответственности, любые отклонения от плановых показателей фиксируются не только по месту возникновения, но и по ответственному лицу (подразделению). Концепция учета-анализа по центрам ответственности предусматривает применение к различным подразделениям предприятия различных целевых функций, которые наиболее эффективно стимулируют данные подразделения в хозяйственной деятельности предприятия. Собственно, эффективная система материального стимулирования на предприятии становится возможной благодаря учету по центрам ответственности, который позволяет количественно сопоставлять и оценивать вклад различных подразделений в изменение конечных финансовых результатов предприятия.

Необходимо заметить, что различные подразделения (центры ответственности) на предприятии различаются по своей «степени свободы», то есть по полномочиям руководителей структурных подразделений в своей оперативной работе. Так, начальник производственного цеха, как правило, имеет право самостоятельно определять величину и структуру удельных затрат по выпуску тех или иных видов продукции, в то время как сама структура и величина выпуска устанавливаются и жестко контролируются аппаратом управления в лице планово-экономического управления (ПЭУ). Если же цех переводится на хозрасчет (это бывает в тех случаях, когда функции цеха полностью охватывают весь производственный цикл по тому или иному виду продукции), то полномочия руководителя существенно расширяются. Он получает право в определенных пределах самостоятельно устанавливать объемы выпуска, а оценочным показателем деятельности цеха уже будет не уровень удельных затрат, а расчетная прибыль, определяемая как разница расчетной выручки по выпущенной продукции и величины фактической себестоимости выпуска.

Управление затратами по центрам ответственности осуществляется преимущественно на крупных предприятиях.

Деление предприятия на центры ответственности позволяет:

использовать специфические методы управления затратами с учетом особенностей деятельности каждого подразделения предприятия;
увязать управление затратами с организационной структурой предприятия;
децентрализовать управление затратами, осуществляя его на всех уровнях управления;
установить ответственных за возникновение затрат, выручки, прибыли.

Характерные особенности системы управления затратами по центрам ответственности заключается в следующем:

определение области полномочий и ответственности каждого менеджера: менеджер отвечает только за те показатели, которые он может контролировать;
персонализация документов внутренней отчетности;
участие менеджеров центров ответственности в подготовке отчетов за прошедший период и планов на предстоящий период.

Выбор способа деления предприятия на центры ответственности определяется спецификой конкретной ситуации, при этом необходимо учитывать следующие требования:

в каждом центре ответственности должен быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения расходов;
во главе центра ответственности должно быть ответственное лицо – менеджер;
необходимо четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера каждого центра ответственности;
степень детализации информации должна быть достаточной для анализа, но не избыточной, чтобы ведение учета не было чересчур трудоемким;
желательно, чтобы для любого вида затрат предприятия существовал такой центр ответственности, для которого данные затраты являются прямыми;
поскольку деление предприятия на центры ответственности сильно влияет на мотивацию руководителей соответствующих центров, необходимо учитывать социально-психологические факторы.

Центры ответственности можно классифицировать по следующим признакам:

функции, выполняемые центром ответственности;
объем полномочий и ответственности.

ЦО по принципу выполняемых ими функций делятся на основные и вспомогательные.

Основные центры ответственности непосредственно изготавливают продукцию, выполняют работы, оказывают услуги для потребителей. Их затраты напрямую относят на себестоимость продукции (Работ, Услуг).

В составе основных центров ответственности выделяют центры, относящиеся к материальным запасам, участки и цехи основного производства, управленческие и сбытовые центры. Центры ответственности, относящиеся к материальным запасам, включают снабжение и складское хозяйство. Участки и цехи основного производства охватывают технологический процесс изготовления продукции. К управленческим относятся центры ответственности, осуществляющие функции управления предприятием, например, администрация, плановый, финансовый отделы. Сбытовые центры ответственности решают задачи маркетинга и сбыта продукции предприятия.

Вспомогательные центры ответственности участвуют в производстве косвенно, сказывая услуги, выполняя работы или изготавливая продукцию, предназначенную не для потребителя, а для основных центров ответственности. Затраты вспомогательных центров ответственности невозможно напрямую отнести на себестоимость, поэтому их сначала распределяют по основным центрам, а уже потом в составе суммарных затрат основных центров включают в себестоимость.

В составе вспомогательных центров ответственности выделяют общезаводские и обслуживающие процесс производства. Общезаводские центры обслуживают все подразделения предприятия (объекты социальной сферы, административно-хозяйственный отдел). Центры, обслуживающие процесс производства, занимаются оказанием услуг только для нужд основного производства (ремонтный цех, инструментальная мастерская).

По критериям уровня полномочий руководителей подразделений в рамках существующей на предприятии организационной структуры все центры ответственности можно классифицировать следующим образом:

А) Центр затрат – подразделение, руководитель которого отвечает только за затраты. Например, производственный цех, конструкторское бюро. Центры затрат могут входить в состав других более крупных центров ответственности. Центры затрат можно разбить на центры регулируемых, произвольных (частично регулируемых) и слабо регулируемых затрат.

Для центра регулируемых затрат существует оптимальное соотношение между затратами и выпуском. Например, у производственного цеха существуют нормы расхода материалов, нормативная трудоемкость единицы продукции, а суммарные затраты на материалы и оплату труда определяются путем умножения нормативных затрат на единицу продукции на запланированный объем выпуска. Управление затратами таких центров осуществляют при помощи гибких бюджетов. Менеджер центра регулируемых затрат отвечает прежде всего за минимизацию затрат на единицу выпуска, так что деятельность его оценивается путем сопоставления плановых и фактических затрат на единицу продукции.

Для центра произвольных затрат не существует оптимального соотношения между затратами и результатами деятельности: фиксированная величина затрат для таких центров устанавливается по решению руководства предприятия в период разработки плана в зависимости от задач, поставленных перед такими центрами на предстоящий период. Примерами центров произвольных затрат могут служить конструкторское бюро, отдел маркетинга. Менеджеры центров произвольных затрат отвечают за соблюдение бюджета, а также за качественные показатели работы.

Центр слабо регулируемых затрат отличается от центра произвольных затрат тем, что руководство предприятия практически не может повлиять на величину затрат таких центров и принимает ее как заданную величину. Пример – медпункт на территории предприятия.

Главный инструмент управленческого учета, позволяющий контролировать деятельность центра затрат – смета. Смета для центра затрат должна содержать информацию об ожидаемых затратах, основанную на планах управления и концепции контролируемых затрат. Определение контролируемых статей – ключевая задача при внедрении на предприятии системы учета по центрам ответственности. В идеале все затраты должны быть закреплены за определенными подразделениями и конкретными подотчетными лицами. Менеджер подразделения должен иметь реальную возможность влиять на величину этих затрат. Широкое распространение получили гибкие сметы, позволяющие пересчитывать ожидаемые затраты на фактический объем производства.

Отчет об исполнении сметы и другие формы внутрифирменной отчетности базируются на соблюдении двух принципов:

внутрихозяйственная отчетность содержит только те показатели, которые подконтрольны менеджеру данного центра ответственности и на динамику которых он может оказывать влияние;
отчетность должна содержать информацию об отклонениях, наличие которой позволяет реализовать принцип управления по отклонениям. Суть этого принципа в том, что менеджеру более высокого уровня нет необходимости в текущем порядке регулировать детали деятельности центра ответственности более низкого уровня.

Большинство руководителей не имеют времени изучать детализированные бухгалтерские отчеты и искать проблемные области. Поэтому такие отчеты наряду с суммарными величинами должны указывать статьи, по которым отмечены особо плохие или особо хорошие результаты. Сметы и отчеты об их исполнении составляют первый (нижний) уровень внутрихозяйственной (внутрифирменной) управленческой отчетности.

Б) На некоторых предприятиях иногда выделяют еще один вид центра ответственности – центр доходов. Центр доходов — это подразделение, руководитель которого в рамках выделенного бюджета ответственен за максимизацию дохода от продаж. При этом, как правило, руководители таких подразделений не имеют полномочий ни по дополнительному (сверх бюджета) расходу средств для привлечения дополнительных ресурсов, ни по варьированию ценами реализации с целью максимизации прибыли, например, отдел сбыта. Взаимосвязи между затратами на функционирование такого центра и значением выручки практически нет, поэтому основным контролируемым показателем является выручка, а также определяющие ее показатели: объем сбыта в натуральном выражении, цены, структура реализации.

В) Центр прибыли – подразделение, руководитель которого отвечает как за затраты, так и за финансовые результаты своей деятельности. Это предприятия в составе крупного объединения. Менеджер центра прибыли контролирует цены, объем производства и реализации, а также затраты, поэтому основным контролируемым показателем является прибыль. Центр прибыли может состоять из нескольких центров затрат (предприятия, входящие в состав объединения имеют цехи, участки).

Поскольку управляющие центры прибыли несут ответственность и обладают полномочиями как в части затрат, так и в части поступлений, то отчеты, используемые в системе учета по центрам ответственности для оценки центра прибыли, обычно имеют форму отчета о прибыли. Эти отчеты отражают затраты и поступления подразделений вплоть до формирования валовой прибыли от реализации или операционной прибыли.

Валовая прибыль ЦП=Чистая выручка от продаж – Произв. с\с РП

Чистая выручка от продаж=выручка от продаж на сторону + выручка от продаж другим ЦР по трансфертным ценам – скидки и возврат

Производственная с/с = прямые затраты по оплате труда + прямые материальные затраты + накладные расходы данного центра ответственности.

Отчетность центра прибыли может быть расширена до показателя операционной прибыли.

Операционная прибыль = валовая прибыль – операционные расходы ЦП

Операционные расходы – расходы по реализации (коммерческие) и административные (общехозяйственные) расходы, но не включающие выплачиваемые проценты за кредит и налог на прибыль (эти расходы осуществляет предприятие в целом). Операционные расходы, относимые на центр прибыли можно разделить на прямые и косвенные (нельзя непосредственно увязать с центром прибыли). Тогда в отчет о прибыли можно ввести промежуточный показатель – остаточный доход.

Показатели	Центр А	Предприятие
1. Чистые продажи	Х	Х
2. Производственная себестоимость реализованной продукции	Х	Х
3. Валовая прибыль	Х	Х
4. Прямые операционные расходы	Х	Х
5. Остаточный доход	Х	Х
6. Косвенные операционные расходы		Х
7. Операционная прибыль		Х
8. Расходы на выплату процентов		Х
9. Прибыль до налогообложения		Х
10. Налог на прибыль		Х
11. Чистая прибыль		Х

Отчеты о прибыли, где сопоставляются соответствующие величины затрат и поступлений центров прибыли – второй уровень внутрифирменной управленческой отчетности.

Г) Центр инвестиций – подразделение, руководитель которого отвечает не только за выручку и затраты, но и за капиталовложения. Примером может служить дочернее предприятие, имеющее право инвестировать собственную прибыль. Цель центра инвестиций – не только получение максимальной прибыли, но и достижение максимальной рентабельности вложенного капитала, максимальной доходности инвестиций, увеличение акционерной стоимости.

Центр инвестиций можно рассматривать как совокупность центра затрат и центра прибыли. Поэтому к нему в равной мере применимы те же учетно-аналитические инструменты, что и к центрам ответственности других видов.

Управление затратами центры инвестиций осуществляют при помощи операционного бюджета, отчета о его исполнении, баланса и отчета о денежных потоках. Оценка эффективности функционирования центров инвестиций осуществляется путем расчета аналитических показателей: традиционных (рентабельность капиталовложений, окупаемость вложенного капитала) и дисконтированием денежных потоков (внутренняя норма рентабельности, чистая приведенная стоимость).

Поскольку обычно центром инвестиций является предприятие, то отчетность представляет собой традиционную финансовую отчетность предприятия. По абсолютным величинам прибыли нельзя сравнить деятельность подразделений. Относительную эффективность подразделения определяют при помощи специального аналитического показателя – рентабельность активов.

ROA=прибыль/активы

В качестве базы активов можно принять: 1) суммарные активы, непосредственно идентифицируемые с отделением; 2) операционные (используемые) активы (суммарные минус незанятые, купленные для будущего использования); 3) оборотный капитал (текущие активы минус текущие обязательства плюс другие активы (ОС); при этом исключается часть текущих активов, финансируемых краткосрочными кредитами.

Для оценки и сравнения результатов деятельности отделений показатель прибыли в формуле ROA можно определять как: 1) операционная прибыль отделения (прибыль до выплаты процентов и налогов на прибыль), учитывающая распределенные на отделения операционные расходы предприятия в целом; 2) остаточный доход.

Формулу ROA можно расширить и углубить по смыслу:

ROA=ROS (рентабельность продаж)*Оборот активов

Показатель ROS предпочитают предприятия с относительно низким уровнем инвестиций в здания, оборудование и другие долгосрочные активы. Например, многие японские компании большее значение придают показателю рентабельности продаж, чем рентабельности активов. Эти компании имеют годовые обороты во много раз больше стоимость их активов.

Другие показатели деятельности центров инвестиций – рентабельность вложения капитала, абсолютные величины продаж, прибыли, оценка движения денежных средств.

Специальные плановые и фактические аналитические показатели, рассчитываемые для оценки деятельности центров инвестиций составляют третий уровень внутренней управленческой отчетности.

Рисунок 1. Планирование и контроль исполнения бюджетных показателей в разрезе различных типов центров ответственности

В реальной практике предприятий очень часто встречаются подразделения со статусом смешанного центра ответственности, которые сочетают в себе признаки двух или нескольких классических центров ответственности. «Смешанным» центром ответственности называется подразделение, в текущей деятельности которого «делегированные» полномочия по различным направлениям деятельности различны.

Оптимизация системы материального стимулирования является «обратной стороной медали» бюджетирования по центрам ответственности. В зависимости от типа центра ответственности определенные компоненты бюджета являются централизованно фиксируемыми, а другие даются «на откуп» менеджерам на местах. Те компоненты затрат, которые находятся в сфере полномочий центрального офиса либо местного подразделения, называются им «контролируемыми».

Соответственно:

— с одной стороны, «контролируемые» центром затраты отслеживаются им через систему мониторинга исполнения бюджетов;

— с другой стороны, важно, чтобы система стимулирования (показатели стимулирования) менеджеров на местах была такой, чтобы они были заинтересованы в динамике «контролируемых ими затрат», которая отвечала бы интересам улучшения финансовых результатов компании в целом. В случае, когда показатели стимулирования являются неадекватными типу центра ответственности, происходит эффект так называемого «moral hazard», когда менеджеры на местах объективно заинтересованы в таком функционировании своих подразделений, которое негативно сказывается на финансовых результатах компании в целом. Так, в сфере нефтедобычи примером moral hazard в некоторых случаях (при неблагоприятной ценовой конъюнктуре на нефть) может служить стимулирование нефтедобывающих предприятий не за снижение затратности добычи, а за увеличение валового выпуска.

Менеджер любого центра ответственности для выполнения своих функций с определенной периодичностью и в определенном объеме должен составлять отчетность о деятельности вверенного ему центра ответственности, чтобы иметь возможность на основании этой информации принимать соответствующие управленческие решения.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ КАЖДОГО ДОЛЖНОСТНОГО ЛИЦА

На предприятии нужно установить взаимосвязь затрат и доходов с действиями конкретных лиц, ответственных за расходование соответствующих средств.
Такой подход к учету затрат называется учетом затрат по центрам ответственности за расходование средств. Он основывается на принципе выделения зон ответственности согласно организационной структуре предприятия. Центр ответственности—это организационное подразделение, которое находится под управлением единственного руководителя. По каждому центру ответственности аккумулируется бухгалтерская информация о деятельности каждого такого центра.

Отчеты центров ответственности должны включать только те статьи затрат и поступлений (доходов, выручки), на которые может повлиять должностное лицо, ответственное за деятельность каждого центра. Система учета по центрам ответственности должна включать в себя:

персонализацию учетных документов, определение областей ответственности;
определение контролируемых статей; менеджер центра ответственности должен отвечать только за те статьи затрат и поступлений, которые он может контролировать;
менеджер центра ответственности обязан не только предоставлять отчетность по фактическим затратам и результатам, но и составлять сметы на предстоящий период.

Информация, появляющаяся в отчетности центров ответственности, должна отвечать следующим требованиям :

своевременность (сразу же после конца периода);
регулярность (чтобы была возможность проследить тенденции);
простота формы и легкость чтения;
емкость (количество данных определяется принципом необходимости и достаточности);
первичный анализ (сравнение плановых и фактических величин, анализ отклонений, выявление сверхнормативных отклонений);
взаимосвязь отчетности различных уровней управления (результирующие суммарные величины из отчетов нижних уровней входят в качестве отдельных статей в отчеты центров ответственности более высокого уровня).

Система учета по центрам ответственности создается в крупных децентрализован-ных организациях и функционирует параллельно с обычной системой бухгалтерии.

Система учета по центрам ответственности нацелена на удовлетворение информационных потребностей внутрифирменного управления, позволяет оперативно контролировать затраты и результаты на разных уровнях организации и оценивать деятельность отдельных менеджеров и подразделений на основе проведения первичного анализа, играет роль сигнальной системы в механизме управления.

Цель учета по центрам ответственности накопление данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности таким образом, чтобы отклонения от сметы могли быть отнесены на ответственное лицо. Учетные данные по центрам ответственности отражаются в отчетах об исполнении сметы, составляемых через короткие промежутки времени, из этих отчетов руководители центров ответственности получают информацию об отклонениях от сметы по различным статьям расходов.

Такая система учета может быть внедрена, если четко определены сферы ответственности различных менеджеров. Конкретная специфика инструментов и методов, применяемых в системе учета по центрам ответственности к отдельному подразделению, зависит от того, каким статусом (типом) обладает данный центр ответственности.

ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНИЯ ПО ЦЕНТРАМ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

Между всеми лицами и группами, занятыми в хозяйственном процессе, постоянно возникают и далее поддерживаются определенные отношения, порождающие их ответственность по отношению друг к другу. В современном обществе существует сложная сеть взаимоотношений между предприятием с одной стороны и государством, контрагентами, кредиторами, акционерами, потребителями — с другой. В самом предприятии рабочие ответственны перед мастером, мастер перед начальником цеха, начальник цеха перед дирекцией предприятия. Таким образом, как между предприятием и его внешней средой, так и внутри самого предприятия формируется сложнейшая сеть отношений, которая и подлежит отражению в учете предприятия.

Организационная структура современного предприятия может быть определена как совокупность линий ответственности внутри предприятия. И ее можно рассматривать как совокупность различных центров ответственности, связанных линиями ответственности.
При определении центров ответственности, прежде всего, принимают во внимание технологическую структуру предприятия, а далее выделяют ее горизонтальный и вертикальный разрезы. Первый ограничивается кругом деятельности каждого лица, ответственного за центр; второй предопределяет иерархическую лестницу правомочий лиц, принимающих управленческие решения. Горизонтальный и вертикальный разрезы центров ответственности предприятия позволяют сочетать централизованное руководство с максимально возможной инициативой руководителей структурных подразделений предприятий в интересах достижения общей цели.

У каждой организации есть свои цели, для достижения которых она вырабатывает свою стратегию в результате деятельности, называемой стратегическим планированием. Стратегическое планирование не является систематической деятельностью, так как стратегия не изменяется, пока не появятся новые возможности или трудности в достижении целей, а они не появляются на регулярной основе.

По существу процесс управленческого контроля использует указанные цели и стратегию и обеспечивает выполнение организацией этой стратегии — формально же управленческий контроль определяется как процесс, с помощью которого управленцы оказывают влияние на работников организации для действенного и эффективного выполнения организационной стратегии. Организация — это группа людей, которые работают совместно для достижения одной или нескольких целей. При этом у организации должен быть один или несколько лидеров, так как группа людей, кроме исключительных случаев, может работать совместно для достижения целей, если у нее есть лидеры — управляющие. Менеджер может осуществлять контроль только над ограниченным числом подчиненных. Из этого следует, что крупная организация должна иметь несколько уровней управления; полномочия исходят сверху вниз через последовательные уровни. Менеджеры центров ответственности нуждаются в информации о деятельности подотчетного им подразделения.

При организации управления по центрам ответственности перед руководством встают две взаимосвязанные проблемы: как распределить ответственность и как контролировать исполнителей. Главная отличительная черта децентрализации - свобода принятия решений. Существуют разные степени децентрализации. Полная децентрализация — это минимум принуждения и максимум свободы управления. Полная централизация означает максимум принуждения и минимум свободы действий.

Теоретически степень децентрализации выбирается исходя из ее эффективности, т.е. сравниваются затраты и выгоды. И несмотря на то, что на практике редко удается подсчитать затраты и выгоды, подход с точки зрения эффективности позволяет сосредоточиться на вопросе организационной структуры.

Можно выделить следующие преимущества децентрализации:

Руководитель подразделения более информирован, он лучше владеет ситуацией. Затраты на передачу информации о локальных условиях в отделы заводоуправления обычно высоки. Более того, при передаче данные могут быть частично или полностью утрачены.

Руководитель подразделения может принять более своевременное решение. Не связанный обязанностью информировать вышестоящих руководителей, менеджер реагирует на ситуацию в момент ее появления.

Руководитель подразделения обычно более заинтересован, что способствует проявлению инициативы.

Передача большей ответственности способствует развитию таланта руководителя.

В результате дробления подразделений возникают работоспособные сплоченные коллективы.

Главные управляющие, освобожденные от ежедневных обязанностей отчитываться перед руководством, могут "сфокусировать время" и энергию на стратегическом планировании деятельности всей организации.

Недостатками децентрализации можно считать:

Возможность принятия решения, выгодного для подразделения, но не предприятия в целом. Причинами этого могут быть: несогласование целей предприятия, подразделения и индивидуума или отсутствие каналов обратной связи, обеспечивающих менеджеров информацией о последствиях их решений для других подразделений. Такая ситуация особенно опасна для предприятий, где подразделения конкурируют, например, за получение поставщика или покупателя; подразделения связаны единым технологическим процессом, когда продукция одного цеха является исходным материалом для другого³.

Разница между целями организации и личными целями предопределяет основной критерий построения системы управленческого контроля: действия людей в соответствии с их личными интересами должны совпадать с интересами всей организации. Идеальное совпадение целей не существует, но система как минимум должна способствовать тому, чтобы работник не действовал вопреки интересам организации. Например, если система управленческого контроля показывает, что главное внимание нужно уделить лишь снижению затрат и если менеджер отвечает на это снижением расходов за счет снижения качества, то, значит, руководитель был мотивирован не в том направлении. Поэтому при оценке практических действий особенно важно задать два вопроса:
1) какие действия мотивируют работников следовать своим личным интересам;
2) совпадают ли эти действия с интересами организации.

Дублирование деятельности. Например, могут дублироваться учет, юридические услуги.

Снижение преданности предприятию. Менеджеры могут предпочесть внешние связи внутренним, т. е. менее охотно делиться информацией или помогать в затруднительных ситуациях руководителям других подразделений организации.

Некоторые предприятия накладывают ограничения на самостоятельность подразделений при покупке на стороне комплектующих изделий или услуг, если их можно получить внутри организации. Рациональность такой политики вызывается следующим:

Попыткой построить долговременные связи так, чтобы подразделения могли осуществлять бюджетирование и принимать оперативные решения с большей долей уверенности в будущем.

Попыткой улучшить надежность поставок на долгосрочный период или понизить средний уровень запасов.

Поддержанием "новорожденных" подразделений.

Уверенностью в качестве внутренней продукции или услуг.

Чаще всего руководство предприятия анализирует преимущества и недостатки децентрализации на функциональной основе. Например, функции бухгалтерии могут быть децентрализованы по многочисленным целям (таким, как оперативное бюджетирование, внутренняя отчетность), но требуют централизации, например, для планирования налогов. Тотальная централизация или децентрализация — большая редкость.

Одной из разновидностей иерархической структуры предприятия является дивизиональная (от английского division — отдел, отделение, секция) структура. Образованию дивизиональных структур, широко используемых в условиях многопродуктового производства, способствовало сочетание централизованного планирования и децентрализованной деятельности производственных отделений (дивизионов).

Структурные производственные подразделения — отделения (центр прибыли, дивизион) — обособляются и наделяются большими правами в осуществлении своей производственной деятельности и ответственностью за получение прибыли, то есть устанавливается зависимость финансового состояния отделений от результатов их функционирования. Самостоятельность производственных отделений обычно полностью распространяется на такие виды деятельности, как разработка новой продукции, производство и технология, сбыт, учет и отчетность, подбор и расстановка кадров. Руководство отделений, имеет право, самостоятельно вырабатывать стратегию отделения, подчиняясь непосредственно высшему руководству фирмы, что дает возможность подготовить менеджеров для высшего уровня управления, способных решать задачи стратегического характера. Однако самостоятельность производственных отделений ограничена, прежде всего, в области финансирования и долгосрочного планирования. Отделение может производить капитальные затраты лишь в пределах определенной суммы. Отношения между производственными отделениями одной фирмы строятся на коммерческих началах. Расчеты между отделениями производятся на основе внутренних (трансфертных) цен. Дивизиональные подразделения достаточно гибки, так как не связаны с другими подразделениями при принятии необходимых решений, и способствуют повышению качества обслуживания благодаря ограниченному кругу продукции и потребителей.

Внешнее руководство фирмы в этом случае освобождается от решения текущих вопросов отделений и занимается только стратегическими вопросами развития фирмы в целом. Обеспечивается адаптивность организации к условиям внешней среды.

Такая структура имеет централизованную координацию и контроль при децентрализованном управлении отделениями. Деление по подразделениям (дивизионам) производят обычно по признакам: единообразия продукции (по видам продукции); категориям потребителей или географией деятельности (территориальный принцип деления, например, районный филиал). Каждое структурное подразделение вполне самостоятельно и наделено всеми необходимыми ресурсами. Однако такое деление имеет и недостатки: рост иерархии и соответствующих затрат на содержание управленческого аппарата, дублирование функций и ресурсов, слабая связь между подразделениями, сосредоточение на интересах самого подразделения, часто без должного учета интересов всей организации.

Каждый, отдельно взятый, центр ответственности представляет собой часть системы управления предприятием и имеет вход и выход. Вход: сырье, материалы, полуфабрикаты, часы разных видов труда и разных типов услуг. Центр ответственности выполняет заданную ему работу с этими ресурсами. На выходе центра ответственности — продукция (продукты и услуги), которая идет в другой центр ответственности или реализуется на сторону, т.е. заказчикам извне. Таким образом, деятельность каждого центра ответственности может быть оценена с точки зрения эффективности.

Хотя ресурсы, используемые для производства, в большинстве своем имеют натурально-вещественную форму, для целей управленческого контроля они должны быть представлены в денежном выражении для объединения физически несхожих элементов ресурсов. Денежное измерение ресурсов, используемых в центре ответственности, является их стоимостью. В дополнение к стоимостной информации используется небухгалтерская информация по таким вопросам, как физическое количество используемых материалов, их качество, а также профессиональный уровень рабочей силы.

Если выходная продукция центра ответственности продается внешним покупателям, бухгалтерский учет измеряет ее в виде дохода. Если же товары или услуги переводятся в другие центры ответственности этой же организации, то измеряться они могут либо в денежной форме, как, например, стоимость переведенных товаров или услуг, либо в не денежной форме — количество штук продукции.

Учет финансовых результатов предприятия неразрывно связан с системой учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг). Нет необходимости доказывать, что система учета затрат на предприятии, особенно работающем в условиях рынка, — это сердце всей системы управления предприятием. Именно здесь собирается вся информация о фактических издержках, а значит, создаются основы для подсчета фактической прибыли. Методика подсчета производственного результата (прибыли или убытка от продажи продукции, работ, услуг) определяется методикой учета затрат и калькулирования себестоимости. Таким образом, в основе решения большого круга управленческих задач лежит именно себестоимость продукции. Эффективность работы организации во многом зависит от информации о формировании себестоимости. Этому способствуют следующие причины:

затраты на производство продукции являются базой для установления продажной цены;

информация о себестоимости лежит в основе прогнозирования и управления производством.

Все группировки затрат предназначены для принятия каких-либо решений, но ситуации, возникающие в производстве, не могут быть уложены в типовые системы, поэтому на каждом предприятии, системы учета проектируются с учетом удовлетворения запросов руководителей. Однако при всем их многообразии теорией и практикой выработаны общие подходы к организации учета затрат и калькулирования продукции.

Центр ответственности, представляет собой область деятельности наделенного правами и обязанностями руководителя определенного уровня управления. В распоряжение этого руководителя выделяются материальные, денежные и трудовые ресурсы, за эффективное использование которых он несет персональную ответственность. Цель учета по центрам ответственности состоит в обобщении данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности с тем, чтобы все отклонения от заданных этому центру параметров можно было отнести на конкретное лицо. К организации управленческого учета непосредственное отношение имеют организационная структура предприятия, объем и специфика выполняемых подразделениями работ. Построение моделей организации управленческого учета зависит от множества факторов и поэтому их выбор индивидуален для каждого предприятия.

Бухгалтерская система учета по центрам ответственности в рамках такой структуры обеспечивает отражение, накопление, анализ и предоставление информации о затратах и результатах и позволяет оценивать и контролировать результаты деятельности структурных единиц и конкретных управляющих.

Построение учета затрат в соответствии с организационной структурой позволяет связать деятельность каждого подразделения с ответственностью конкретных лиц (рабочих, мастеров, начальников участков, бригадиров и т.д.), оценить результаты каждого подразделения и определить их вклад в общие результаты деятельности предприятия. Степень детализации затрат и последовательность их обобщения по предприятию может определяться для каждого подразделения.

Основными принципами, с учетом которых организуется система учета по центрам ответственности являются:

-определение контролируемых статей затрат и поступлений, при условии, что управляющий подразделения должен отвечать только за те затраты и поступления, которые он может контролировать и на величину которых может оказывать воздействие.

-персонализация учетных документов, т.е. введение в состав реквизитов документа фамилии работника отвечающего за конкретные статьи затрат и поступлений

-обязанность руководителя центра ответственности составлять сметы на определенный период времени и представлять отчетность по фактическим затратам и результатам в разрезе смет.

При этом внутренняя отчетность по центрам ответственности должна отвечать определенным требованиям: быть достаточно оперативной для оказания влияния на динамику результатов деятельности центров; содержать информацию об отклонениях и предоставлять доступ к этой информации для последующего анализа; отчетность должна соответствовать персональной ответственности управляющего центром за принятие решений в конкретной области.

Управляющий центра ответственности для выполнения своих функций с определенной периодичностью и в определенный срок должен составлять отчетность о деятельности вверенного ему центра ответственности, чтобы иметь возможность на основании этой информации принимать соответствующие управленческие решения.

Для измерения переданной другим центрам ответственности продукции используются трансфертные цены. Трансфертная цена — это условная цена, используемая для определения стоимости продукции, передаваемой одним центром ответственности другому внутри предприятия. На основе трансфертных цен производятся расчеты между отделениями.
В идеале трансфертная цена должна позволять менеджеру подразделения принять решение, оптимальное для организации в целом. Два специфичных критерия позволяют остановиться на правильном выборе метода: обеспечение соответствия целей и удовлетворение при ее достижении.

Деятельность руководителя центра ответственности может быть измерена в виде результативности и эффективности работы центра ответственности. Под результативностью мы понимаем то, насколько хорошо выполняет свою работу центр ответственности, т.е. в какой мере он достигает желаемых или планируемых результатов. Эффективность же используется в инженерном смысле, т.е. количество единиц на выходе на каждую единицу входа. Эффективная деятельность выражается либо в производстве заданного объема продукции при минимальном использовании элементов входа, либо максимально возможного объема продукции при заданном масштабе использования элементов входа.

Результативность всегда присуща целям организации; эффективность же — нет. Эффективный центр ответственности — это такой центр, который выпускает продукцию с наименьшими затратами ресурсов. Однако если этот выпуск не совпадает с целями организации, тогда этот центр неэффективен.

АНАЛИЗ ИЗДЕРЖЕК ПО ЦЕНТРАМ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

Анализ затрат по центрам ответственности основывается на планировании и учете затрат в этом разрезе. Главная цель анализа по центрам ответственности—выявление резервов роста прибыли за счет повышения активности менеджеров на всех уровнях.

С этой целью строго регламентируются функции каждого руководителя на всех уровнях и соответствующим образом формируются и отражаются затраты в планах и отчетах фирмы.

Часто ответственность за определенную статью затрат может быть разделена. Например, менеджер цеха несет ответственность за количество использованного сырья, а менеджер отдела закупок будет отвечать за качество и цену этого сырья.

При определении центров ответственности за тот или иной вид затрат руководствуются следующими нормами:

- если менеджер может контролировать объем и цену услуг, то он ответственен за все затраты по их осуществлению;

- если менеджер может контролировать объем услуг, но не их цену, то он отвечает только за те различия между фактическими и запланированными расходами, которые вызваны изменением количества потребленных услуг;

- если менеджер не может контролировать ни объем услуг, ни их цену, то расходы будут неуправляемыми и ответственности за них менеджер не несет.

Система учета и анализа затрат по центрам ответственности не будет действовать, если будет несправедливо возложена ответственность за расходы на тех лиц, которые не обладают полномочиями контроля за их уровнем.

Ежемесячные отчеты об исполнении сметы по центрам ответственности выглядят примерно так:

Отчет мастера участка Таблица 1.

Центр ответственности

Контролируемые затраты

Расходы по смете на фактический выпуск, тыс.руб

Отклонение от сметы

Причины отклонений

Мастер участка

Материалы

Оплата труда

Энергия

Прочие

500

150

100

+10

-1

Изменение рецептуры сырья

Оплата простоев

Отчисления в фонд социальной защиты

Итого:

800

+20

На самом низком уровне отчет более детальный, а на более высоком—менее детальный. Отчеты по исполнению сметы, как правило сопровождаются пояснительной запиской руководителя центра ответственности, в которой раскрываются причины отклонений от сметы по каждой статье затрат и принимаемые корректирующие меры.

В процессе анализа сопоставляются фактические затраты со сметой по каждому уровню ответственности и выявляются отклонения от плановых сумм по тем видам затрат, которые контролируются на данном уровне (например, на уровне производственного подразделения—зарплата персоналу подразделения, расход материалов, энергии и другие расходы, подконтрольные данной службе).

На высшем уровне ответственности анализируются качественные результаты деятельности предприятия в целом⁴.

Действия аналитика по анализу затрат по центрам ответственности сводятся к объяснению причин отклонений фактических затрат от сметы, которые на протяжении года показываются нарастающей суммой, что позволяет контролировать эффективность принятых мер по устранению нежелательных отклонений.

Такая организация планирования, учета и анализа повышает трудоемкость учетно-аналитического процесса, но значительно повышает и ответственность руководителей каждого уровня за снижение расходов, связанных с их деятельностью, и способствует увеличению прибыли.

Существенным недостатком такого подхода является чрезмерное усложнение процедуры внутреннего учета. Затраты на организацию такого учета могут оказаться выше того экономического эффекта, который будет достигнут в результате его внедрения. Трудноразрешимой проблемой является назначение справедливых внутренних, "трансфертных", цен, по которым подразделения оказывают друг другу услуги и продают продукцию. Споры вокруг этих цен могут породить в коллективе компании конфликты, особенно, если размеры премий и иные рычаги стимулирования сотрудников будут поставлены в зависимость от финансовых результатов подразделений.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В заключение можно сказать, что организация учета по центрам ответственности позволяет децентрализовать управление затратами, осуществлять контроль за их формированием на всех уровнях менеджмента, устанавливать виновных за возникновение непроизводительных затрат и, в конечном итоге, существенно повышать экономическую эффективность хозяйствования.

При организации учета по центрам ответственности необходимо четко определить сферу полномочий, прав и обязанностей менеджеров каждого центра, стремиться к тому, чтобы в большинстве из них была возможность измерить не только расходы, но и объем деятельности. Желательно, чтобы для любого вида расходов предприятия существовал такой центр затрат, для которого данные издержки являются прямыми. Вместе с тем степень детализации планирования и учета затрат должна быть достаточной, но не избыточной для анализа и принятия решений по управлению.

Организация учета и контроля затрат по центрам позволяет активно управлять процессом формирования фактических расходов, создает предпосылки для повышения ответственности не только за количественные, но и за качественные показатели деятельности подразделений предприятия.