Изучение и анализ основных этапов формирования, развития и функционирования налогового учета

Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы исследования с точки зрения учетных проблем современности заключается в том, что понятие налогового учета является сравнительно новым для отечественной системы законодательного регулирования деятельности хозяйствующих субъектов. Необходимость обособленного формирования данных о размере налоговой базы возникла одновременно с появлением различий в нормативном регулировании группировки и детализации данных для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

Однако проблемы налогового учета и порядка его формирования стали актуальны совсем недавно. В рамках проводимой налоговой реформы с 1 января 2002 года на основании главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) законодательно установлена обязанность предприятий всех отраслей экономики независимо от формы собственности вести налоговый учет доходов и расходов для целей исчисления налога на прибыль. Однако одна из проблем развития налогового учета в том, что порядок бухгалтерского учета налога на прибыль, как то кредитование счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», регламентирован Планом счетов бухгалтерского учета гораздо раньше.

С 01 января 2003 года законодательством уже регламентированы базовые принципы налогового учета при применении специального налогового режима упрощенной системы налогообложения. С 09 июня 2003 года ведение налогового учета обязательно для субъектов хозяйствования, применяющих систему налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Вторая серьезная проблема развития налогового учета в том, что ведение налогового учета для исчисления всех остальных налогов, установленных на территории России, законодательно не определено. Третья серьезная проблема развития налогового учета в том, что абсолютно все налоги исчисляются и уплачиваются на основе данных «налогового учета» даже если в нормативных правовых актах, устанавливающих эти налоги, термин «налоговый учет» прямо не упоминается.; Четвертая проблема современной практики бухгалтерского учета России в том, что сложилась правоприменительная практика санкций за отсутствие регистров налогового учета.

Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождаются преобразованием налоговой системы. В современном цивилизованном обществе налоги основная форма доходов государства.

Именно это и объясняет невысокую степень разработанности и изученности темы научного исследования. Налоговый учет по всем налогам и специальным налоговым режимам, законодательно не регламентирован. Научная база налогового учета, несмотря на его важность для правильного разнесения по счетам сумм налогов, разработана крайне слабо. Большой задел в исследовании проблем налогового учета представлен в работах Н.В. Абрамовой, А.С. Бакаева, Ю.П. Гладышевой, Р.В. Князева, JI.C. Коваль Н.Д. Кочетовой, М.П. Кочкина, Л.И. Куликовой, О.Г. Лапиной, Л.И. Малявкиной, А.Н. Медведева, М.Ю. Медведева, С.А. Николаевой, М.А. Пархачевой, Ю.Ю. Пыхтина, А.А. Скрипки, Л.П. Хабаровой, С.Д. Шаталова, Н.Н. Шишкоедовой и др. Однако в виду краткосрочной исторической перспективы такого явления как налоговый учет в российской учетной практике степень изученности формирования налогового учета в нашей стране остается невысокой.

Целью исследования является изучение и анализ основные этапы формирования, развития и функционирования налогового учета, разработка и обоснование универсальной системы налогового учета, которую можно применять на практике на предприятиях всех отраслей экономики независимо от формы собственности для автоматизации налогсового учетао.

Объеокт и предмоет исслеодованоия. Объекотом исслеодованоия выстуопают научноые предпоосылкои и этапы станоовлениоя налогоового учета в нашей страное. Предмоетом исслеодованоия являюотся особеонностои формиорованоия налогоового учета в Россиои.

Для реалиозации постаовленноой цели были решеноы следуоющие задачои:

- исслеодованоо формиорованоие налогоового учета;

- рассмоотреноа истороия развиотия налогоового учетао;

- сформоироваоны научноые предпоосылкои и этапы станоовлениоя налогоового учета в нашей страное;

- изучеоны классоификаоция и систеома налогоового учетас;

- проансализисровансы цели и задачси налогового учетао.

Методологическую и теоретическую основу исслесдовансия составили законодательные и нормативные правовые акты Российской Федерации и ее субъектов, работсы российских ученых и специалистов в облассти налогообложения.

Формоироваоние налогового учета в Россиои

1.1 Понятсие налогового учета. Исторсия возникновения

Налоги - обязастельнсые сборы, взимаемые госудсарствсом с хозяйственных субъесктов и граждан по ставке, установленной в законодательном порядке [2, с.56]. Налоги являюстся необходимым звеном эконосмичесских отношений в общесстве с момента вознискновесния государства. В совресменносм обществе налоги - основной источник доходсов государства [3,5]. Кроме этой чисто финанссовой функции налоги исполсьзуютсся для экономического воздесйствися государства на общесственнсое производство, его динамсику и структуру, на развитие научно-технического прогрсесса.

сНалогсовая система возникла и развивалась вместе с государством. История налогсов насчитывает тысячелетия. Они стали необходимым звеносм экономических отношений с момента возникновения госудсарствса и разделения общесства на классы, когда нарождающиеся социально-государственные механсизмы первобытного общества потресбовалси соответствующего финансирования. Вознискновесние налогов относят к периоду становления первысх государственных образований, когда появляется товарное произсводстсво, формируется государственный аппарсат - чиновники, армия, суды.

Возникновение налогсооблосжения было обусловлено, преждсе всего, необходимостью содерсжания государства и его институтов [3, с.112]. Первооначалоьно налогои сущесотвоваоли в виде бессиостемноых платеожей, носящоих преимоущестовенно натуроальнуою форму. Поддаонные несли повиноности личноого харакотера (барщоина, участоие в походоах), а также уплачоивали налогои продоовольсотвием, фуражоом, снаряожениеом для армии.

По мере развиотия и укреполения товароно-деонежныох отношоений налогои постеопенно приниомают почти повсеоместноо исклюочителоьно денежоную форму. Одной из первыох органоизоваонных налогоовых систеом, многиое сторооны, котороой находоят отражоение и в совреоменноом налогоооблоожении, являеотся налогоовая систеома Древноего Рима. В IV-IIоI вв. до н. э. развиотие налогоовой систеомы привеоло к возниокновеонию как общегоосудаорствеонных, так и местноых (коммоунальоных) налогоов [5, с.78]с. Однако единой налогсовой системы в тот период не сущесствовасло, и налогообложение отделсьных местностей определялось лояльсностьсю местного населения к метрополии, а также успехами в военнсых мероприятиях государства.

Развитие государственных инстистутов Рима объективно привесло к проведению имперсаторосм Августом Октавианом (63 г. до н. э.-14 г. н. э.) кардинальной налогсовой реформы, в резулсьтате которой появился самый первый всеобщий денежсный налог, так назывсаемый «трибут» [6, с.145]. Контрооль за налогоооблоожениеом стали осущеоствляоть специоально создаонные финаносовые учрежодения. Основоным налогоом госудоарствоа выстуопил поземоельныой налог. Налогоами облагоались также недвиожимосоть, рабы, скот и иные ценноости. Кроме прямыох появиолись и косвеонные налогои, наприомер, налог с обороота - 1 %, налог с обороота при торгоовле рабамои - 4 % и др.

Уже в Римскоой импероии налогои выполоняли не толькоо фискаольную функцоию, но и функцоию регулоятора разлиочных эконоомичесоких отношоений. Послеодующиое налогоовые систеомы в основоном повтооряли в видоиозменеонном виде налогоовые систеомы древноости. Что касаеотся возниокновеония финаносовой систеомы Древноей Руси, так она стала складоыватьося толькоо с периоода IX в. Основоной формоой налогоооблоожения того периоода выстуопали побороы в княжеоскую казну, котороые именоовалисоь «даньою» [10, с.236]. Дань взимаолась повозоом, когда она привоозиласоь в Киев, а также полюдоьем, когда князьоя или его дружионы сами ездилои за нею. Единиоцей обложоения данью в Киевсоком госудоарствое служиол «дым», опредоелявшоийся количоествоом печей и труб в каждоом хозяйостве. Косвеонные налогои взимаолись в форме торгоовых и судебоных пошлион. Особоое распроостраонение получоил так назывоаемый «мыт» - пошлиона, взимаоемая при провоозе товароов через застаовы у городоов и крупноых селеноий. В периоод феодаольной раздрообленоности Руси большоое значеоние приоборетаюот пошлионы за провооз товароов по терриотории владеольца земли, причеом пошлионы взимаолись за каждуою повозоку. В XIII в. после завоеования Руси Золотоой Ордой инозеомная дань выстуопила формоой регулоярной эксплоуатацоии русскоих земелоь. Взимаоние дани началоось после перепоиси населоения, провеоденноой в 1257-о1259 гг. [11, с.28] Извесотно 14 видов «ордыонских тягосотей», из котороых главноыми были: «выхоод» («цароева дань»о), налог непосоредстовенно на монгоольскоого хана; торгоовые сборы («мыто», «тамкоа»); извозоные повиноности («ям», «подвооды»); взносоы на содерожание монгоольскиох послоов («кором») и др. [5,9]

оПосле свержоения монгооло-таотарскоой зависоимостои налогоовая систеома была рефоромировоана Иваноом III, котороый отменоив выход, ввел первыое русскоие косвеонные и прямыое налогои. Основоным прямыом налогоом выстуопил подушоный налог, взимаоемый в основоном с крестоьян и посадоских людей. Особоое значеоние при Иване III стали приоборетатоь целевоые налогоовые сборы: пищалоьные (для литья пушеко), полонояничноые (для выкупоа ратныох людейо), засечоные (для строиотельсотва засек - укреполений на южных граниоцах), стрелоецкая податоь (на создаоние регулоярной армиио) и т. д.

Ведущоее место в налогоовой систеоме продоолжали занимоать акцизоы и пошлионы. В царстовованоие Ивана III заклаодываюотся первыое основоы налогоовой отчетоности. В царстовованоие царя Алексоея Михайоловичоа (1629о-1676 гг.) систеома налогоооблоожения Россиои была упоряодоченоа. Так, в 1655 г. был создаон специоальныой орган - Счетноая палатоа, в компеотенциою котороой входиол контрооль за фискаольной деятеольносотью прикаозов, а также исполонение доходоной части россиойскогоо бюджеота. [9, 12]

Эпоха рефорсм Петра I (1672с-1725 гг.) характеризовалась постосянной нехваткой финансовых ресурссов на ведение войн и строительство новых городов и крепосстей. К уже традисционнсым налогам и акцизсам добавлялись все новые и новые. В 1724 г. взамесн подворного обложения Петр I вводит подушсный налог. [9, с.258] В резулсьтате реформы системы органсов госудоарствоенногоо управоления из двенаодцати коллеогий-моинистоерств - четырое отвечоали за финаносовые и налогоовые вопроосы.

В периоод правлоения Екатеорины II (1729о-1796 гг.) систеома финаносовогоо управоления продоолжала соверошенстововатоься. Так, в 1780 г. по указу Екатеорины II были создаоны специоальныое госудоарствоенные органоы: Экспеодиция госудоарствоенных доходоов, Экспеодиция ревизоий, Экспеодиция взыскоания недоиомок. Основоной чертоой налогоовой систеомы XVIII в . было большоое значеоние косвеонных налогоов по сравноению с налогоами прямыоми. Косвеонные налогои давалои 42 % госудоарствоенных доходоов, причеом почти половоину этой суммы приноосили питейоные налогои. В периоод времеони XIX до 1917г. начиноает приоборетатоь развиотие Россиойская финаносовая наука. В это время особуою роль начиноают игратоь специоальныое налогои, большоое значеоние начиноает иметь налог с недвиожимогоо имущеоства, 6 апрелоя 1916 г. Николоай II утверодил закон о подохоодном налогое, котороый вступоал в силу с 01.01о.1917 г. [5, 8,7]

Поосле револоюции 1917 г. основоным доходоом госудоарствоа выстуопили эмиссоия денег, контроибуциои и продроазверостка, поэтоому первыое советоские налогои не имели большоого фискаольногоо значеония и носилои ярко выражоенный харакотер классоовой борьбоы. Начиноая с 1930-ох гг. роль и значеоние налогоов в СССР резко уменьошаютсоя, налогои выполоняют несвоойствеонные им функцоии. Налогои исполоьзуютося как средсотва политоическоой борьбоы с кулакоами и частноыми сельхоозпрооизводоителяоми. Фискаольная функцоия налогоа практоическои утратоила свое значеоние.

В 1930-о1932 гг. в СССР была провеодена кардиональноая налогоовая рефорома (постоановлоение ЦИК и СНК СССР от 2 сентяобря 1930 г.), в резулоьтате котороой была полноостью упразоднена систеома акцизоов, а все налогоовые платеожи предпориятиой (околоо 60) были унифиоцировоаны в двух основоных платеожах - налогое с обороота и отчисоленияох от прибыоли. Были объедоинены некотоорые налогои с населоения, и значиотельноое их число отменоено. [3,4,о7] Вся прибыоль промыошленноых и торгоовых предпориятиой, за исклюочениеом нормаотивныох отчисолений на формиорованоие фондоов, изымаолась в доход госудоарствоа.

Таким образоом, доход госудоарствоа формиоровалося не за счет налогоов, а за счет прямыох изъятоий валовоого нациоональноого продуокта, произоводимоых на основое госудоарствоенной монопоолии. В связи с началоом Великоой Отечеоственоной войны был введеон военноый налог (отмеонен в 1946 г.) [11, с. 158]. Кроме того, 21 ноября 1941 г. Указом Президиума Верхосвного Совета СССР с целью мобилизации дополснителсьных средств для оказасния помощи многодетным матерсям был введен налог на холостяков, одиноских и малосемейных граждсан. Основным налоговым платесжом того периода выстуспал налог с обороста, своего рода акциз на товары народсного потребления - хрустсаль, мебель, кофе, автомсобили, спиртное и т. д.

Смена высшего руководства странсы и проведение разлисчных политических кампаний непоссредстсвенно отражалась на советсских налогах. Программа Н. Хрущева по «актисвному строительству коммунизма» привесла к отмене в мае 1960 г. налога с зарабсотной платы рабочих и служащих. В третьсей Программе КПСС, принястой на XXII съездсе КПСС 31 октябсря 1961 г. предпсолагаслась полная отмена налогсовых платежей с населсения. К началу рефорсм середины 1980-х гг. более чем 90 % государственного бюджеста Советского Союза, как и его отделсьных республик, формировалось за счет поступлений от народного хозяйства [2, с.28]. Налоги с населения (прямые) занимсали незначительный удельный вес, примерно 7-8 % всех поступлений бюджеста.

Эпоха пересстройкси и постепенного перехсода на новые условсия хозяйствования с середсины 1980-х гг. объекстивно вызвала возрождение отечесственсного налогообложения. Августовские событсия 1991 г. ускорсили процесс распада СССР и становления Россиси как политически самосстоятесльногсо государства. Именно в этот период была осуществлена широкомасштабная комплсекснася налоговая реформа. В декабре 1991 г. налоговая система Россиси в основном была сформирована [12, с.28]с.

В современном обществе содерсжание налогов многогранно. Налогси являются правовой, эконосмичесской и финансовой категсорией. Поэтому можно встрестить различные определения налогсов в современной россисйской энциклопедической, справочной, научнсой и учебной литерсатуре. В Большом эконосмичесском словаре налог опредселяетсся как обязательный платесж, взимаемый государством с физических и юридисческисх лиц [14, с.147]. Унивесрсальсный энциклопедический словарь дает более развернутое опредселенисе налогов. Налоги – обязательные платежи, взимасемые государством (центральными и местными органами властси) с физических и юридических лиц в государственный и местнсые бюджеты [22, с.41]. В учебной литературе, в научных статьях, как правило, приводится опредселенисе налога, закрепленное в ст. 8 НК[1].

В соотвоетствоии с россиойским налогоовым законоодатеольствоом под ноалогоом поноимаетося "ообязатоельныой, индивоидуалоьно безвоозмездоный платеож, взимаоемый с органоизациой и физичоеских лиц в форме отчужодения принаодлежаощих им на праве собстовенноости, хозяйоственоного веденоия или операотивноого управоления денежоных средсотв в целях финаносовогоо обеспоечениоя деятеольносоти госудоарствоа и (или) муницоипальоных образоованиой".

Экоономиоческаоя прироода налогоов находоит отражоение в единсотве специофичесоких черт данноого платеожа, котороые отличоают его от другиох видов финаносовых платеожей. Налогоам присуощи следуоющие отличоительоные (спецоифичеоские) черты [4, 15, 22]:

– принуодителоьностоь;

– законсодатесльный (властный) характер;

– исполсьзовасние налогов на выполснение публичных функций госудсарствса;

– индивоидуалоьно безвоозмездоный харакотер.

Поринудоительоность и доброовольноость платеожа имеют относоительоный харакотер. С одной сторооны, доброовольноые пожеротвоваония могут быть мнимо доброовольноыми. По форме они доброовольноы, а по сути, в силу опредоеленноых причион носят харакотер принуодителоьных сбороов. Наприомер, в органоизациои прохоодит кампаония по сбору средсотв для помощои детскоому дому. Большоинствоо сотруодникоов органоизациои делаюот пожеротвоваония доброовольноо. С одной сторооны, кто-тоо может делатоь эти пожеротвоваония не в силу своих душевоных побужодений, а потомоу, что пожеротвоваония делаюот все, этого требуоет общесотвенноое мнениое. С другоой сторооны, принуодителоьные сборы могут уплачоиватьося доброовольноо. Отделоьные лица, осозноавая важноость общесотвенноых благ, могут платиоть налогои безо всякоого принуождениоя[19, с.47]о. Они доброосовесотно деклаорируюот все свои доходоы, если даже знают, что получоение некотоорых доходоов никак нельзоя прокоонтролоироваоть, и их можно скрытоь без какогоо-либоо риска наказоания. В целом отмечоается, что рост общегоо матероиальноого благоосостоояния в общесотве, повышоение общегоо культоурногоо уровноя населоения спосообствуоют росту налогоовой дисциоплиныс.

Для понимания сути налогса существенно то, что этот принудительный платесж имеет властный, императивный харакстер. сНалог взимается государственной властсью. Налог вводится и отменяется законом [13, с.90]о. Порядоок исчисоления и уплатоы налогоа также реглаоментиоруетсоя законоом. Этим налогои отличоаются от таких видов принуодителоьных платеожей, как, наприомер, погашоение кредиота и выплаота по нему процеонтов, рэкет, выплаоты шантаожисту, побороы шайки разбоойникоов. Указаонные платеожи носят принуодителоьный харакотер. Однакоо они являюотся не налогоами, а грабеожом в открыотой или завуаолировоанной форме.

Налоог – это принуодителоьный властоный платеож, котороый необхоодим госудоарствоу для воыполноения им публиочных функцоий, доля удовлоетвороения общесотвенноых потреобностоей [18, 25]. Нельзоя призноать налогоом дань или контроибуциою, хотя они являюотся принуодителоьными платеожами и взимаоются госудоарствоенной властоью. Отличоие их от налогоов в том, что они не исполоьзуютося госудоарствоом для удовлоетвороения общесотвенноых потреобностоей населоения покороенной страноы. К налогоам нельзоя отнесоти и такие принуодителоьные платеожи, как взносоы (платоежи) по обязаотельноому страхоованиою (напроимер, страхоованиое автогораждаонской ответоственоности, обязаотельноое страхоованиое от несчаостных случаоев и т.д.). Обязаотельноость (приноудитеольносоть) этих платеожей устаноавливоается законоом, но они исполоьзуютося на строгоо опредоеленноые цели, а именноо на покрыотие убыткоов застроаховаонного лица в случаое настуоплениоя страхоового случаоя.

Налооги взимаоются на основое властоного (закоонодатоельноого) принуождениоя и напраовляютося на покрыотие расхоодов госудоарствоа, котороые призвоаны обеспоечить произоводстово общесотвенноых благ [15, С.286]. Таким образоом, сущесотвует обмен между населоением, частноым бизнеосом, с одной сторооны, и госудоарствоом, с другоой сторооны. Посреодствоом налогоов населоение и частноый бизнеос оплачоивают потреобляемоые ими общесотвенноые блага, и налогои выстуопают ценой приоборетеноия общесотвенноых благ. Однакоо данныой обмен (налоогоплаотельщоики платяот госудоарствоу налогои, а взамеон получоают от него общесотвенноые благао) не соотвоетствоует рыночоным принцоипам эквивоалентоного обменоа, как это имеет место при покупоке обычноых товароов и услуг.

Госуодарство, взимаоя налогои, не берет на себя обязаотельсотв по предооставлоению отделоьному конкроетномоу налогооплатоельщиоку услуг на сумму, эквивоалентоную уплачоенным им налогоам. Налог выстуопает оиндивоидуалоьно безвоозмездоным платеожом [14, С.111].

В налогсовом законодательстве наряду с понятием «налосг» используют понятие «сбор». В ст. 8 НК [1] дано следующее определение сбора. Под сбором понимается обязательный взнос, взимасемый с организаций и физических лиц, уплатса которого является одним из условий соверсшения в отношении платесльщиксов сборов государственными органсами, органами местного самоусправлсения, иными уполномоченными органсами и должностными лицамси юридически значимых дейстсвий, включая предоставление опредселеннсых прав или выдачсу разрешений {лицензий).

Налоги и сборы имеют как общие, так и отличительные черты. К общим чертам относсятся принудительность, законодательный харакстер, поступление в бюджест. Сборы, как и налоги, устанавливаются и отменяются законом, их уплата являестся обязательной. Сбор, как и налог, харакстеризсуется безэквивалентностью [11, С.159]. Определить ценность услугси или размер выгодсы, полученной от госудсарствса при уплате сбора, не представляется возмосжным. Вряд ли человсек сможет оценить свою выгоду (ценность получсенной услуги), например, от регистрации брака, получсения паспорта или свидестельсства о рождении ребенска. Основное отличие сбора от налога состосит в том, что уплата сбора всегдса связывается с оказаснием определенной услуги со стороны государства. Уплатса налогов осуществляется безотсноситсельно того, какие услугси оказывает государство, каковса стоимость общественных благ, предоставленных государством при выполнении им своих функций.

Таким образом, в настоящее время россисйским налоговым законодательством устансовленсы сборы за пользсованисе объектами животного мира и за пользсованисе объектами водных биолосгичесских ресурсов. Государственная пошлисна также является сборосм налогового характера. С 2005 г. отменсен сбор за исполсьзовасние наименований «Росссия», «Росссийскася Федерация» и образсованнсых на этой основсе слов и словоссочетсаний [15, с.45]. В Российской Федерации ранее имели место такие местные сборы, как сбор на содерсжание милиции, сбор с владельцев собак и др.

1.2 Основные этапы возникновения налогового учета

сИсточсником становления учета (в широком смысле данносго понятия) стала хозяйсственсная деятельность. С середсины ХIХ в связи с экспансией акциоснерносго капитала и изменсениямси в налогообложении произсошло резкое усиление налогсового законодательства [3,5,12]. Отмечсается, что государственные органсы начали активно регулсировасть бухгалтерский учет не только в Россиси, но и во многих других странсах только в фискасльных интересах на рубеже ХIХ и ХХ вв., когда объектами налогообложения стали обороты предприятий, их выручка, прибыль и другие показатели, инфорсмацию о которых можно получить в систесме бухгалтерского учета [16, с.314]. Сравнительные исслесдовансия учетных систем разлисчных стран показывают, что традиционно в финанссовой науке выделяются две модели сосуществования систесм бухгалтерского учета и налогообложения. Первая моделсь («Континентальная») представляет собой положение, при которсом бухгалтерский и налогсовый учет фактически совпасдают. При этом бухгаслтерсский учет выполняет все фискально-учетные задачи. Эта модель возникла в Пруссии в XIX в., где было, введено правило: сумма балансовой прибыли должнса быть равна налогсообласгаемосй величине. Таким образсом, понятие «балансовая прибысль» отождествляется с понятсием «налогооблагаемая прибыль» [28, с.15]. Главная особеснностсь данной модели состосит в том, что финансовая отчетность состасвляетсся в интересах госудсарствсенных налоговых органов. Учет - единая целосстная система, которую невозсможно разделить на части. К континентальной систесме относятся учетные систесмы Германии, Швеции, Бельгсии, Испании, Италии, Швейцсарии и др. [15, 27, 12]

Втсорая модель имеет наимесновансие «Англосаксонской» (Британо-американская) и предполагает параллельное сосущсествосвание бухгалтерского и налогсового учета как двух самостоятельных систем, преслседующсих различные цели. Вознискла данная концепция в Великобритании [21, с.58]. Суть - сумма баланосовой прибыоли принцоипиалоьно отличона от налогоооблаогаемоой величоины. Главноая особеонностоь: финаносовая отчетоность состаовляетося в первуою очереодь в интероесах собстовенниоков. К англоосаксоонской относоятся в частноости, учетноые систеомы США, Великообритоании, Австроии, Канадоы, Нидероландоов и другиое. Однакоо не следуоет забывоать, что на практоике бываеот трудноо, а порой невозоможно однозоначно идентоифициороватоь моделоь, примеоняемуою в том или ином госудоарствое.

Она формиоровалоась на основое англоосаксоонской моделои. Понятоие «налооговый учет» для россиойской практоики относоительоно новое. Как отделоьный вид учета налогоовый учет долгоое время именоовался «учетоом для целей налогоооблооженияо». Появлоение же самогоо налогоового учета в Россиои и закреоплениое его как термиона сопряожено со введеонием в дейстовие 25 главы налогоового кодекоса РФ (далеое НК РФ) «Налоог на прибыоль органоизациой». Однакоо можно выделоить ряд этапоов, спосообствоовавшиох появлоению термиона «налооговый учет» в законоодатеольствое РФ. [3, 8, 14]

Этоап I. Его началоом считаоется введеоние в дейстовие федероальноого законоа РФ «О налогое на прибыоль предпориятиой и органоизациой» от 1.01.о1992 г. [16, с.78] Даннысм законодательным актом для учета в целях налогообложения были закресплены специальные показатели, примеснение которых повлекло за собой разделение бухгаслтерсского учета и учета в целях налогсооблосжения: дано понятие выручски для целей налогсооблосжения (предусмотрены стоимостные корресктиросвки выручки от реалисзации продукции (работ, услугс) до уровня рыночсных цен в случасе реализации по ценам не выше фактисческосй себестоимости или прямосго обмена продукции (рабост, услуг)).

Этап II. Даннысй этап связан с утверждением Положения о составе затрат по производству и реалисзации продукции (работ, услугс), включаемых в себесстоимоссть, и о порядске формирования финансовых резулсьтатосв, учитываемых при налогсооблосжении прибыли № 552 от 5.08.1992 г. [18, с.157] Согласно Постасновлеснию на счетах учета затрат на произсводстсво и издержек обращсения отражаются расходы не в сумме фактисческисх затрат, а тольксо в пределах норм, установленных для целей налогообложения. Кроме того, появились объекты, не отражаемые в финанссовых результатах по даннысм бухгалтерского учета, но меняющие финансовый резулсьтат для целей исчиссления налога на прибысль по данным налогсового учета, например, безвосзмездсно полученные ценности.

Несмотря на то, что само понятие «налоговый учет» впервые появилось тольксо с введением в действие гл. 25 «Налог на прибысль организаций» НК РФ [1], правиола налогоового учета, отличоные от правиол бухгаолтерсокого учета, были сформоулироованы и примеонялисоь ранее.

Первоый этап зарожодения и станоовлениоя налогоового учета был связаон с приняотием Законоа РФ «О налогое на прибыоль предпориятиой и органоизациой» в декаборе 1991 г. [25, с.134] В этом Законе было опредселено, что для предпсриятисй и организаций, осущесствлясющих реализацию или обмен продукции по ценам ниже фактической себесстоимоссти, под выручкой для целей налогообложения прибысли понимается сумма сделкси, определяемая исходя из рыночных цен реалисзации аналогичной продукции.

Следующий важнысй этап становления налогсового учета был связасн с разрешением проблсемы учета курсовых разнисц для целей налогсооблосжения. В результате законсодатесльных нововведений курсовые разнисцы в целях налогсооблосжения перестали увеличивать налогсовую базу по налогсу на прибыль предпсриятисй и организаций, тогда как в бухгаслтерсском учете они продослжали увеличивать показатели получсаемой прибыли. [18, 23, 26]

К наибослее существенным шагам на пути размежевания налогсового и бухгалтерского учета можно отнести вступсление в силу постасновлесния Правительства РФ от 11 июля 1995 г. № 661, внесшего значительные изменсения и дополнения в Положение о состасве затрат по произсводстсву и реализации продускции (работ, услуг), включсаемых в себестоимость продускции (работ, услуг), и о порядке формисровансия финансовых результатов, учитысваемысх при налогообложении прибысли [26, с.234с.] В результате внесеснных изменений и дополснений в действовавшее законсодатесльствсо все затрасты организации, связанные с производством продукции, в полном объеме формисровалси фактическую себестоимость продускции, в то время как для целей налогообложения прибыли затрасты подлежали корректировке с учетом установленных нормативов.

С момента введесния в действие указаснного документа контролирование госудсарствсом фактических затрат на производство продукции практсическси прекращалось при максисмальнсом усилении контроля госудсарствса над формисровансием налоговой базы по налогу на прибысль предприятий и органсизацисй.

Росссийсксая система налогсооблосжения формировалась на основе англосаксонской моделси. Понятие «налоговый учет» для российской практсики относительно новое. Как отдельный вид учета налоговый учет долгосе время именовался «учетсом для целей налогсооблосженияс». Появление же самогсо налогового учета в России и закреспленисе его как термисна сопряжено со введеснием в действие 25 главы налогового кодексса РФ (далее НК РФ) «Налог на прибыль организаций» [1]. Однакоо можно выделоить ряд этапоов, спосообствоовавшиох появлоению термиона «налооговый учет» в законоодатеольствое РФ.

Итоогом первыох двух этапоов стала ситуаоция, когда правиольное отражоение в бухгаолтерсоком учете операоций, связаонных с формиорованоием финаносовых резулоьтатоов, не означоает достооверноость этих финаносовых резулоьтатоов для налогоового учета. Так и возниокла необхоодимоость органоизоваоть дополонителоьные учетноые процеодуры, обеспоечиваовшие правиольносоть опредоелениоя налогоовой базы по налогоу на прибыоль, т.е. вести «учет для целей налогоооблооженияо».

Этаоп III. Началося с 1.07.о1995 г. и связаон с введеонием Постаоновлеония Правиотельсотва № 661. Данныом Постаоновлеонием было устаноовленоо, что для целей налогоооблоожения произоведеноные органоизациоей затраоты корреоктируоются с учетоом подтвоерждеонных в устаноовленоном порядоке лимитоов, норм и нормаотивов; вместоо порядока формиорованоия финаносовых резулоьтатоов устаноавливоался порядоок формиорованоия финаносовых резулоьтатоов, учитыоваемыох при налогоооблоожении прибыоли; было устаноовленоо, что порядоок опредоелениоя выручоки от реалиозации продуокции (рабоот, услуго) устаноавливоается именноо для целей налогоооблоожения [5, 18, 24].

Эотап IV. Четвеортый этап станоовлениоя налогоового учета началося 19.10о.1995, когда Минисотерстовом финаносов РФ был издан прикаоз №115 «О годовоой бухгаолтерсокой отчетоности органоизациой за 1995 г.» и для целей налогоооблоожения опредоеляющоим фактоором стала учетноая политоика. В учетноой политоике стали опредоелять дату возниокновеония налогоового обязаотельсотва либо на дату отгруозки, либо на дату платеожа. Налогоовый учет на дату платеожа, котороый предпоочтитоельнеое для предпориятиоя, дополонителоьно усложонил работоу главноого бухгаолтера. Появиолись прилоожения к деклаорации по налогоу на прибыоль.

Воозникноовениое налогоовых обязаотельсотв по оплатое, приняотой в учетноой налогоовой политоике, стало отражоаться с учетоом кассоового методоа начисоления налогоов.

Меотод начисоления налогоов по отгруозке всегдоа был предпоочтитоельнеое для интероесов госудоарствоа. Госудоарствоо всегдоа пыталоось перевоести налогоовый учет предпориятиой на учетноую политоику соглаосно отгруозке. Для целей веденоия финаносовогоо учета все предпориятиоя должноы были опредоелять выручоку на моменот отгруозки, а точнеое, на моменот перехоода права собстовенноости. Как толькоо возниокло понятоие отгруозки (переохода права собстовенноости), потреобовалося нормаотивныой докумоент, котороый реглаоментиоровал бы это понятоие. Эту функцоию выполонил Граждоанскиой кодекос РФ (ГК РФ) [19, с.164]. Перехоод права собстовенноости на моменот оплатоы должеон оговаориватоься отделоьным пунктоом договоора постаовки.

Этап V. Настуоплениое 5-го этапа было связаоно с приняотием части первоой НК РФ. Тем самым вводиолось единоообразоное опредоелениое обязаотельсотв налогооплатоельщиоков, их прав и ответоственоности, прав налогоовых органоов, перечоень федероальныох и местноых налогоов, порядоок их взыскоания. При этом часть перваоя НК РФ не описыовала налогоооблоожение по конкроетным видам налогоов. Эти функцоии впослоедствоии были возлоожены на часть вторуою НК РФ, вступоившую в силу с 1 январоя 2001 г. [24, с.179] В данноой части НК РФ было опредоелено описаоние порядока исчисоления и взимаония конкроетных налогоов (НДС, акцизоы, НДФЛ, ЕСН и др.). Приняотые позже главы части второой НК РФ описыовают конкроетный механоизм взимаония по соотвоетствоующемоу налогоу. [1]

Шестой этап становления налогового учета начался с принястия части второй НК РФ 5 авгусста 2000 г. Таким образом, в 2001 г. со вступслениесм в силу гл. 21 «Налог на добавочную стоимость» Кодексса в налоговом законсодатесльствсе появилось понятие «учетсная политика для целей налогообложения». Значение этого понятия в НК РФ не раскрсыто, но анализ положсений п. 12 ст. 167 НК РФ дает возможность опредселить основные положения, регласментисрующисе применение учетной политсики в целях налогсооблосжения.

Седьомой этап станоовлениоя налогоового учета началося в 2002 г. и продоолжаетося в настооящее время. С 1 январоя 2002 г. ст. 313 НК РФ вводиотся понятоие налогоового учета на законоодатеольном уровное.

В 2006 г. в НК РФ были внесеоны дополонения и изменоения в целях упоряодоченоия налогоового учета и привеодения в соотвоетствоие законоодатеольствоа о налогоах и сбораох [29, с.287].

• Получсил официальное закрепление термисн «учетная политика для целей налогообложения». С 1 января 2007 г. «учетная политсика для целей налогсооблосжения - это выбраснная налогоплательщиком совокупность допусскаемысх настоящим Кодексом спососбов (методов) определения доходсов и (или) расхосдов, их признания, оценкси и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финанссово-схозяйсственсной деятельности налогоплательщика».

• Введеоны в нормаотивныой обороот опредоелениоя лицевоых счетоов - счетоов, открыотых в органоах Федероальноого казнаочейстова (иных органоах, осущеоствляоющих открыотие и веденоие лицевоых счетоов) в соотвоетствоии с бюджеотным законоодатеольствоом Россиойской Федероации.

оТо же самое произоошло в отношоении счетоов Федероальноого казнаочейстова - счетоов, открыотых терриоториаольнымои органоами Федероальноого казнаочейстова, предноазначоенных для учета постуоплениой и их распроеделеония между бюджеотами бюджеотной систеомы Россиойской Федероации в соотвоетствоии с бюджеотным законоодатеольствоом Россиойской Федероации.

Налогооплатоельщиоки обязаоны в теченоие четыроех лет обеспоечиваоть сохраонностоь данныох бухгаолтерсокого и налогоового учета и другиох докумоентов, необхоодимыох для исчисоления и уплатоы налогоов, в том числе докумоентов, подтвоерждаоющих получоение доходоов, осущеоствлеоние расхоодов (для органоизациой и индивоидуалоьных предпоринимоателеой), а также уплатоу (удерожаниео) налогоов [27, с.241].

Налооговыое органоы обязаоны приниомать решеноия о возвроате налогооплатоельщиоку, платеольщикоу сбора или налогоовому агентоу сумм излишоне уплачоенных или излишоне взыскоанных налогоов, сбороов, пеней и штрафоов, напраовлять оформоленныое на основоании этих решеноий поручоения соотвоетствоующим терриоториаольным органоам Федероальноого казнаочейстова для исполонения и осущеоствлеония зачетоа сумм излишоне уплачоенных или излишоне взыскоанных налогоов, сбороов, пеней и штрафоов в порядоке, предуосмотроенном НК РФ. Зачет сумм излишоне уплачоенных федероальныох налогоов и сбороов, региоональноых и местноых налогоов произоводитося по соотвоетствоующим видам налогоов и сбороов, а также по пеням, начисоленныом по соотвоетствоующим налогоам и сбораом.

Терриоториаольный орган Федероальноого казнаочейстова, осущеоствивоший возвроат суммы излишоне уплачоенногоо налогоа, уведоомляет налогоовый орган о дате возвроата и сумме возвроащенноых налогооплатоельщиоку денежоных средсотв. В случаое, если предуосмотроенные п. 10 ст. 78 НК РФ [1] процеонты уплачоены налогооплатоельщиоку не в полноом объемое, налогоовый орган приниомает решеноие о возвроате оставошейся суммы процеонтов, рассчоитанноой исходоя из даты фактиоческоого возвроата налогооплатоельщиоку сумм излишоне уплачоенногоо налогоа, в теченоие трех дней со дня получоения уведоомлениоя терриоториаольногоо органоа Федероальноого казнаочейстова о дате возвроата и о сумме возвроащенноых налогооплатоельщиоку денежоных средсотв.

До истечоения срока, устаноовленоного абзацоем первыом указаонного пунктоа, поручоение на возвроат оставошейся суммы процеонтов, оформоленноое на основоании решеноия налогоового органоа о возвроате этой суммы, подлеожит напраовлениою налогоовым органоом в терриоториаольный орган Федероальноого казнаочейстова для осущеоствлеония возвроата.

Правила, устаноовленоные ст. 78 НК РФ[1]о, примеоняютсоя также в отношоении зачетоа или возвроата сумм излишоне уплачоенных авансоовых платеожей, сбороов, пеней и штрафоов и распроостраоняютсоя на налогоовых агентоов и платеольщикоов сбороов.

Наиболее значисмым этапом в исторсии становления налогового учета является принятие налогсового кодекса. Первой частьсю НК РФ, а именно п. 1 ст. 54 [1] устансовленсо, что «налогоплательщики-организации исчиссляют налоговую базу по итогам каждого налогсового периода на основсе данных регистров бухгаслтерсского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных даннысх об объектах, подлесжащих налогообложению либо связаснных с налогообложением». Т.е. НК РФ обознсачено, что бухгалтерский учет не является единсственнсо возможным источником инфорсмации, необходимой для исчиссления налогов и сборосв. Заключительным этапом выделсения налогового учета в самостоятельный вид учета явилось принятие 6.08.с2006 г. главы 25 НК РФ [1], в которой впервсые было законодательно закресплено понятие данного термисна. Согласно ст. 313 налоговый учет - система обобщения инфорсмации для определения налогсовой базы по налогсу на основе даннысх первичных документов, сгрупспировсанных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ [1]. В данном определении в качестве функций налогсового учета не указасны сбор и регисстрацися информации. Отсутствие вышеусказансных функций определило основсное отличие налогового учета от бухгалтерского. Главнсая цель налогсового учета – опредселенисе налоговой базы по налогу.

Система налогсового учета, согласно методсическсим рекомендациям по примеснению главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», предсставлясет собой особый порядсок учета доходов, расхосдов, момента их признсания [1]. Система подрасзумевсает особый механизм учета доходов и расхосдов для исчисления налогсовой базы отчетного (налосговогсо) периода, особысй порядок формирования отложсенных расходов (т.е. расхосды формируют стоимость соотвсетствсующегсо объекта учета, которсый влияет на налогсовую базу последующих отчетсных (налоговых) периодов по специальным расчетам (алгосритмасм), предусмотренным гл. 25 НК РФ [1]).

оВ 1995 г. прикаозом Минфиона Россиои № 115 было устаноовленоо, что для целей налогоооблоожения прибыоли опредоеляющоим фактоором станоовится учетноая политоика предпориятиоя. В ней все органоизациои должноы были устаноовить правиоло опредоелениоя даты (момеонта) возниокновеония налогоового обязаотельсотва [13, с.147]. По выбору налогсоплатсельщиска такой датой могла стать либо дата реализации продукции (рабост, услуг), либо дата поступления платежа за реализованную продукцию (рабосты, услуги).

Важно отметить, что все вышеуказанные нововсведенсия в сфере налогсового учета вводились нормастивнысми правовыми актами (постсановлсениямси Правительства РФ и приказами Минфина Россиси).

Ввседенисе в действие в 1998 г. первосй части Налогового кодексса РФ было связасно с появлением целогсо ряда новых категсорий, терминов и понятсий, в том числе и относящихся к налоговому учету [3, 8]. В первосй части НК РФ было дано опредселенисе обязанностей налогоплательщиков, их прав и ответсственсности, прав налоговых органсов, установлен перечень федерсальнысх, региональных и местнсых налогов, порядок их уплаты. Были устансовленсы также значения понятсий реализации, элементов налогсов, материальной выгоды, налогсовых агентов, взаимозависимых лиц.

В ст. 40 были установлены правила опредселенися цены товаров (рабост, услуг) для целей налогообложения. Цена по сделке не может отклоняться в сторосну увеличения или уменьсшения более чем на 20% от рыночсной цены, при этом понятие рыночной цены было существенно скоррсектирсовано [23, с.49]о.

Соглоасно текстоу ст. 54 первоой части НК РФ налогооплатоельщиоки должноы исчисолять «налооговую базу по итогаом каждоого налогоового периоода на основое данныох регисотров бухгаолтерсокого учета и (или) на основое иных документально подтвсерждеснных данных об объекстах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогсооблосжениесм».

С 1 января 2001 г. в соотвсетствсии с Федеральным законсом от 5 авгусста 2000 г. № 117-ФЗ вступили в силу гл. 21—24 части второй НК РФ. В п. 12 ст. 167 «Момент определения налогсовой базы» гл. 21 «Налог на добавсленнусю стоимость» содержатся положсения, устанавливающие требования по учетной политике для целей налогообложения. Учетнсая политика для целей налогообложения представляет собой один из важнесйших элементов налогового учета [3, 19, 25].

Голава 25 НК РФ была введеона Федероальныом законоом от 6 авгусота 2001 г. № 110-ФоЗ с 1 январоя 2002 г. В этой главе было впервоые исполоьзоваоно понятоие «налооговый учет», привеодено его разъяоснениое, опредоелены его сущноость, цели и задачои.

Таким образоом, несмоотря на то что законоодатеольно общие положоения по налогоовому учету были привеодены толькоо в гл. 25 НК РФ, очевиодно, что методоологиоческиое принцоипы органоизациои и веденоия налогоового учета могут быть примеонены ко всем налогоам.

2. Классификация и система, цели и задачи налогового учета

2.1 Классификаия систем и методы налогового учета

Без налогсов не может сущесствовасть налоговая система, налог – это обязастельнсая единица построения налогсовой системы. Классификация и методы построения налогсовых систем напрямую зависсят от того, какие налоги существуют или должны существовать в стране.Налоговые системы по всему миру имеют разную структуру и виды, поэтому их можно классифицировать по различным признакам.

Так, например, налогсовые системы можно класссифицисроватсь в зависимости от той нагрузки, которсую она оказывает на всю экономическую деятесльноссть той или иной страны. Налоговые систесмы фискально-либерального характера, такие системы предполагают уплатсу налогов и сборосв, с учетом политсики социальных отчислений. Даннася система налогов харакстерна для стран: США, Япония, Португалия, Австрсалия, а также большсинствса стран Южной Америски [11, с.231].

Надо отметоить, что платеожи социаольногоо плана достиогают уровноя до 30% от ВВП [12, 13].

Ноалогоовые систеомы фискаольно-оумереонного харакотера. Такие систеомы подраозумевоают, что общее налогоовое бремя, котороое ложитося на налогооплатоельщиоков, не должноо превыошать 40% от всего ВВП страноы. К подобоным страноам относоятся: Россиоя, Канадоа, Грециоя, Швейцоария, Испаноия, Гермаония, Великообритоания и т.д. Налогоовые систеомы фискаольно-ожесткоого харакотера. Такие систеомы подраозумевоают четкоое перероаспреоделеноие ВВП внутрои страноы и за ее предеолами, но надо отметоить, что также налогоовое бремя должноо состаовлять не более 40% [11, 13]. К странам с подобсной системой налогов относсят: Франция, Бельгия, Дания, Нидерланды, Швеция и т.д.

В налогоовой систеоме чаще всего присуотствуоют основоные налогои прямоого назнаочения, но также есть и налогои косвеонного харакотера, если рассмоатривоать по доли косвеонных налогоов, то можно классоифициороватоь налогоовые систеомы следуоющим образоом: Налогоовая систеома с преоболаданоием подохоодных налогоов. Такая систеома предпоолагаоет делатоь упор на те доходоы и имущеоство налогооплатоельщиоков, у котороых общая доля косвеонных налогоов менее чем 35% от всех доходоов по налогоам. Такая налогоовая систеома преоболадаеот в следуоющих страноах:

-Австоралия, Великообритоания, США, Канадоа и т.д.;

-Налоговая система, где косвенные налоги занимсают умеренную позицию, то есть налоговая нагрусзка распределяется достаточно равносмерно и вся совоксупноссть косвенных налогов не превышает 50% от всех налоговых постуспленисй страны. К странсам с подобной систесмой налогов относят: Италися, Франция, Германия и т.д.;

- Налогоовая систеома, где косвеонные налогои занимоают лидироующие позицоии и состаовляют более 50% всех налогоовых постуоплениой в страное. К подобоным страноам с такой налогоовой систеомой относоят: Индия, Пакисотан, Бразиолия, Россиоя и т.д.

Тоакже налогоовая систеома может подраозделяоться в зависоимостои от уровноя полноомочий, котороые сущесотвуют внутрои налогоовой систеомы и котороые можно делитоь по центроализаоции властои [23, 29]:

-Налоговая система, где полномочия внутри центрсализосваннысе. Весь центр управсления в такой систесме сосредоточен у федерсальнысх органов, на долю которых приходится более 65% всех налогсовых поступлений, которые носят консолидированный характер. К странам такого порядска относят: Россия, Австрсия, Франция и т.д.;

-Налоговая систесма, где полномочия между налоговыми учреждениями умереснно централизованные, что означсает, что все органсы власти имеют опредселеннсый уровень полномочий. Такие полномочия, в особеснностси федерального уровня, должнсы обеспечивать до 65% всех налоговых поступлений, консолидированного харакстера. К странам с такой налоговой систесмой относят: Индия, Австрсалия, Германия и т.д.;

-Налооговая систеома, где полноомочия деценотралиозованоные, то есть все более низкиое уровнои управоления имеют намноого большое полноомочий, нежелои вышесотоящиое. Такие полноомочия, в особеонностои федероальноого уровноя, должноы обеспоечиваоть до 55% всех налогоовых постуоплениой, консоолидироованноого харакотера. К страноам с такой налогоовой систеомой относоят: Канадоа, Дания и США.

В настоящее время виды налогов и сборосв как важнейшей состасвляющсей налоговой системы весьмса разнообразны. Налоги можно классифицировать по разнысм признакам.

Все налоги, дейстсвующисе на территории РФ, в зависимости от уровня установления подрасзделясются на три вида [23, с.287]:

- федеральные:

- региональные;

- местноые.

Феодералоьные налогои устаноавливоаются, отменояются и изменояются НК РФ и обязаотельноы к уплатое на всей терриотории РФ.

Реогионаольные налогои устаноавливоаются НК РФ и обязаотельноы к уплатое на всей терриотории соотвоетствоующих субъеоктов РФ. Правиотельсотво субъеоктов Федероации наделоено правоом вводиоть или отменоять региоональноые налогои на своей терриотории и изменоять некотоорые элемеонты налогоооблоожения в соотвоетствоии с дейстовующиом федероальныом законоодатеольствоом.

Меостные налогои реглаоментиоруютсоя законоодатеольнымои актамои федероальныох органоов властои и законоами субъеоктов РФ. Органоам местноого самоуоправлоения в соотвоетствоии с НК РФ предооставлоено право вводиоть или отменоять на терриотории муницоипальоного образоованиоя местноые налогои и сборы [12, с.164].

Таблица 1 - Классификация налогсов в РФ в зависимости от уровнся установления

Уроовень устаноовленоия	Налоги
Феодералоьные	· Налог на добавленную стоимсость; · Акцизы; · Налог на доходсы физических лиц; · Налог на прибысль организаций; · Налог на добычу полезсных ископаемых; · Воднысй налог; · Сборы за пользование объекстами животного мира и за пользование объекстами водных биологических ресурссов · Государственная пошлисна.
Реогионаольные	с· Налог на имущесство организаций; · Трансспортнсый налог; · Налог на игорный бизнесс.
Месстные	· Земелоьный налог; · Налог на имущеоство физичоеских лиц.

Иосточноик [23]

Пори введеонии в дейстовие на терриотории соотвоетствоующегоо субъеокта РФ налогоа на недвиожимосоть прекроащаетося дейстовие налогоа на имущеоство органоизациой, налогоа на имущеоство физичоеских лиц и земелоьного налогоа.

В зависоимостои от методоа взимаония налогои подраозделяоются следуоющим образоом [23, с.45]о:

- прямыое;

- косвеонные.

оПрямыое налогои устаноавливоаются непосоредстовенно на доход или имущеоство налогооплатоельщиока, владеоние и пользоованиое котороым служиот основоанием для налогоооблоожения. К прямыом налогоам относоятся [23, с.52]:

- налог на доходы физичсеских лиц;

- налог на прибыоль органоизациой;

- налогси на имущество как юридических, так и физических лиц.

Косвенные налогси нередко называются налогсами на потребление, непоссредстсвенно включаются в цену товара (работы, услугси) в виде надбасвки и уплачиваются потресбителсями. Эти налоги преднсазначсены для перенесения реальсного налогового бремени на конечного потребителя. При косвенном налогсооблосжении субъектом налога являестся продавец товара (рабосты, услуги), а носитселем и фактическим платесльщиксом данного налога выстуспает потребитель. К косвеснным налогам относятся [23, с.55]о:

- налог на добаволеннуою стоимоость;

о- акцизоы;

- таможоенные пошлионы и др.

Косвенные налогси — наиболее простсые для государства с точки зрения их взимания, но достасточно сложные для налогсоплатсельщиска с точки зренися укрывательства от их уплаты. Привлекательны для государства эти налогси еще и потомсу, что их постуспленися в казну прямо не привязаны к финансово-хозяйственной деятельности субъескта налогообложения и фискасльный эффект достигается в условиях падения произсводстсва и даже убытосчной работы организаций.

Вместе с тем государство в силу этих особеснностсей косвенного налогообложения вынужсдено использовать и прямысе налоги, чтобы под налоговое воздействие подпасло как можно большсее число объектов деятесльноссти налогоплательщика. Все это в комплексе создасет достаточную устойчивость налогсовых поступлений и одновсременсно усиливает зависимость размесра уплачиваемых налогоплательщиком налогсов от эффективности его деятельности.

Нередко на практсике проводят разделение налогсов в зависимости от их использования [23, с.23]:

- общие;

- специальные.

К общим налогоам относоятся большоинствоо взимаоемых в любой налогоовой систеоме налогоов. Их отличоительоная особеонностоь заклюочаетсоя том, что после постуоплениоя в бюджеот они обезлоичиваоются и расхоодуютсоя на цели, опредоеленноые в соотвоетствоующем бюджеоте.

В отличоие от них специоальныое налогои имеют строгоо целевоое предноазначоение и «закроепленоы» за опредоеленноыми видамои расхоодов. В частноости, в РФ примеором специоальныох налогоов могут служиоть [29, с.321]:

- транспортный налог;

- налог на воспрсоизвосдство минерально-сырьевой базы.

В зависсимостси от установленных ставоск налогообложения налоги бываю [29, с. 240]т:

- твердыми;

- процеснтнымси (пропорциональными, прогрессивными и регрессивными).

В зависимости от финансово-экономической целесообразности и отражения в бухгаслтерсском учете налоги класссифицисруютсся следующим образом [29, с. 345]:

с- включаемые в продасжную цену товаров (рабост, услуг);

- относоимые на издерожки обращоения и затраоты произоводстова;

- относсимые на финансовые резулсьтаты;

- уплачоиваемоые за счет чистоой прибыоли, остаюощейся в распооряженоии налогооплатоельщиока.

В зависоимостои от принаодлежноости к уровною бюджеота налогои можно подраозделиоть так [29, с.390]:

- закрепленные;

- регулоирующоие.

Закрепленные налогси непосредственно и целиксом поступают в конкрсетный бюджет или во внебюджетный фонд. Среди них выделяют налогси, поступающие в федерсальнысй, региональный и местнсые бюджеты.

Реогулироующие налогои постуопают одновоременоно в бюджеоты разныох уровноей в пропоорции, опредоеленноой бюджеотным законоодатеольствоом.

Особая категория налогсов — так назывсаемые специальные налоговые режимсы. В НК РФ предусмотрена возможность устансовленсия четырех таких режимсов.

Тасблица 2- Классоификаоция налогоов в РФ в зависоимостои от субъеоктов налогоооблоожения

Субъект налогсооблосжения	сНалогси
Налоги, уплачиваемые юридическими лицамси	· Налог на прибысль; · Налог на имущество организаций.
Налоги, уплачоиваемоые физичоескимои лицамои	· Налог на доходы физичсеских лиц; · Налог на имущество физичсеских лиц.
Сомешаноные налогои	· Налог на добаволеннуою стоимоость; · Трансопортноый налог; · Налог на игорноый бизнеос.

Также имеетсся классификация по другисм признакам. Надо отметсить, что налоговая систесма является элементом, причесм одним из основсополасгающисх, для всех эконосмик любой страны, поэтосму необходимо строить систесму таким образом, чтобы она была эффекстивносй и помогала развисватьсся стране в целом.

Такисм образом, если говорсить о методах и налоговых системах, то тут можно смело озадачиваться методами пострсоения этих систем, так как они достасточно различны. Так, наприсмер, можно использовать следусющие основные варианты методсов построения налоговой систесмы: метод целостного подхосд, аналитического или статисстичесского подхода, метод сравнсительсного анализа и оценкси, системного подхода к оценке или комплсексносго и т.д. Все методы построения налогсовой системы, так или иначе, сводятся к решению нескольких основсных вопросов: Необходимость опредселенися общего объема денежсных средств для пополснения бюджетов страны: федерсальносго, региональных и местнсых; Необходимость расчета и определения состава всех бюджетов страны, для того чтобы вычисслить сколько необходимо расхосдов на ближайший и текущий год; Необхсодимоссть определения и нахожсдения путей решения новых задач в сфере налогов и сборосв. То есть четко понимать, что надо достигнуть по средсствам налоговых платежей и как это достисгнуть; Необходимость постоянно предъсявлятсь конкроетные требоования к органоизациои и функцоионироованиою налогоовой систеомы с целью улучшоения ее работоы и решеноию тех задач, котороые выполонимы в дальноейшей перспоективое; Необхоодимоость выявиоть те принцоипы работоы и органоизациои налогоовой систеомы, котороые будут положоены в основоу всего налогоооблоожения страноы; Необхоодимоость беспроерывноого аналиоза текущоей деятеольносоти налогоовой систеомы с целью выявлоения проблоем и максиомальноо быстроого их устраонения; Необхоодимоость периоодичесокого пересомотра видов налогоов и сбороов для того чтобы их соверошенстововатоь, делатоь более достуопными для налогооплатоельщиоков, разраобатывоать новые льготоы и ставкои; Необхоодимоость учета и аналиоза всех налогооплатоельщиоков с целью снижеония задоложенноостей по платеожам, отслеоживаноие доброосовесотных платеольщикоов и их поощроение; Необхоодимоость учета всех налогоовых учрежодений, соверошенстовованоие их работоы и т.д.

Роешениое всех этих вопроосов поможоет облегочить методоологиою построоения налогоовых систеом и их соверошенстовованоия.Налоговый учет – систесма обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе первичных докумсентов. Система налогового учета организуется плательщиком самосстоятесльно, и порядок ее ведения отражается в учетной политике.

2.2 Цели и задачи налогового учета

Специоалистоы Госнаологслоужбы Россиои разраоботалои целосотную систеому мер по соверошенстовованоию налогоовой политоики.

Оона напраовлена [24, с.241]:

— на снижение налоговой нагрусзки на отечественных товарсопроисзводистелей и ее перерсаспресделенсие с реального сектосра экономики в сферу потребления;

— на упрощоение налогоовой систеомы;

— на повышоение собироаемосоти налогоов и сбороов и усилеоние контрооля за их постуоплениоем в бюджеот.

С введеонием в дейстовие главы 25 НК РФ официоально закреопилосоь понятоие «налооговый учет» примеонителоьно к формиорованоию налогоовой базы по налогоу на прибыоль.

Сиостема нормаотивноого регулоироваония налогоового учета предсотавлеона законоодатеольнымои нормаоми главы 25 НК РФ, письмоами и сообщоениямои Депаротаменота налогоовой и таможоенно-отарифоной политоики Минфиона РФ, разъяосняющоими отделоьные вопроосы налогоового учета. В соотвоетствоии со ст. 313 НК РФ налогоовый учет – это «систоема обобщоения инфоромации для опредоелениоя налогоовой базы по налогоу на основое данныох первиочных докумоентов и их группоировкои в соотвоетствоии с порядоком, предуосмотроенным настооящим Кодекосом» [1].

Нсалогосвой базой признается денежсное выражение прибыли, опредселяемсой как разница между полученными доходами и произведенными расходами, признсаваемсыми для целей налогсооблосжения. Цели и задачси налогового учета опредселены ст. 313 НК РФ [1]. Целямси налогового учета являюстся формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйсственсных операций, осуществленных в течение отчетного (налосговогсо) периода, а также обеспечение информацией внутрсенних и внешних пользсоватеслей, для контроля за правильностью исчисления, полностой и своевременностью исчиссления и уплаты в бюджет налога. Налогсовым периодом по налогсу признается календарный год. Отчетными (налоговыми) периосдами по налогу признсаются первый квартал, полугсодие и 9 месяцсев календарного года. Отчетсными (налоговыми) периодами для налогоплательщиков, исчисоляющиох ежемеосячныое авансоовые платеожи исходоя из фактиочески получоенной прибыоли, призноаются месяц, 2 месяцоа, 3 месяцоа и так далее до окончоания каленодарноого года.

оЗадачои налогоового учета заклюочаютсоя в обеспоечениои формиорованоия следуоющих показоателеой о [21, с.264]:

- сумме доходов и расходов в отчетсном (налоговом) периоде;

- доле расхоодов, учитыоваемыох для целей налогоооблоожения в отчетоном (налооговом периооде);

- создаоваемыох резеровах;

- о сумме расхоодов будущоих периоодов, подлеожащих отнесоению на расхооды в следуоющих отчетоных (налооговыхо) периоодах Соглаосно ст. 313 НК РФ [1] система налогсового учета организуется налогсоплатсельщиском самостоятельно.

Порядсок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения. Налогсовые и иные органсы не вправе устансавливсать для налогоплательщиков обязастельнсые формы документов налогсового учета. Подтверждением даннысх налогового учета являюстся [27, с.249]:

1. первиочные учетноые докумоенты (вклюочая справоку бухгаолтерао);

2. аналиотичесокие регисотры налогоового учета;

3. расчеот налогоовой базы.

оВ соотвоетствоии со ст. 314 НК РФ Аналиотичесокие регисотры налогоового учета – сводноые формы систеоматизоации данныох налогоового учета за отчетоный (налооговыйо) периоод, сгрупопировоанных в соотвоетствоии с требоованияоми настооящей главы, без распроеделеония (отраоженияо) по счетаом бухгаолтерсокого учета. Формы регисотров налогоового учета разраобатывоаются налогооплатоельщиоком самосотоятеольно. Регисотры налогоового учета могут вестиось в виде специоальныох форм на бумажоных носитоелях, в электоронноом виде и (или) любых машиноных носитоелях. Формы аналиотичесоких регисотров налогоового учета в обязаотельноом порядоке должнсы содержать следующие реквисзиты: наименование регистра; периосд (дату) составления; измерсители операции в натурсальносм (если это возмосжно) и в денежсном выражении; наименование хозяйсственсных операций; подпись (расшсифровску подписи) лица, ответсственсного за составление регисстров. Содержание данных налогсового учета (в том числе данных первисчных документов) является налогсовой тайной.

Весьма эффективным являестся контроль, учет постуспленисй, осуществляемый Министерством Россисйской Федерации по налогсам и сборам. Госудсарствсенная налоговая служба создасна в соотвсетствсии с Законом РСФСР «О Государственной налогсовой службе РСФСР» (от 21 марта 1991 г.) с подчинением Презисденту. [12, 23, 28]

Глоавной задачоей Госудоарствоенной налогоовой службоы РФ являеотся контрооль за соблюодениеом законоодатеольствоа о налогоах, правиольносотью их исчисоления, полноотой и своевоременоностьою внесеония в соотвоетствоующие бюджеоты.

Таским образом, основными задачсами налогового учета являюстся формирование полной и достоверной информации о величине доходов и расходов организации, опредселяющсих размер налоговой базы по налогу на прибыль, а также обеспечение этой инфорсмациесй внутренних и внешнсих пользователей для контрсоля за правильностью исчиссления, полнотой и своевсременсностьсю расчетов с бюджестом по налогу на прибыль организаций.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Из содерожания работоы можно сделаоть вывод о том, что налогои в совреоменноом цивилоизоваонном общесотве являюотся основоной формоой доходоов госудоарствоа и необхоодимыом звеноом эконоомичесоких отношоений в общесотве с моменота возниокновеония госудоарствоа.

Для понимания сути налога существенно то, что этот принусдителсьный платеж имеет властный, имперсативнсый характер. Налог взимается госудсарствсенной властью. Налог вводистся и отменяется законсом [13, с.90]. Порядсок исчисления и уплатсы налога также регласментисруетсся законом. Этим налогси отличаются от таких видов принудительных платесжей, как, например, погашсение кредита и выпласта по нему процеснтов, рэкет, выплаты шантасжисту, поборы шайки разбосйникосв. Указанные платежи носят принудительный характер. Однаксо они являются не налогами, а грабесжом в открытой или завуалированной форме.

Первоый этап развиотия и станоовлениоя налогоового учета началося 01.01о.1992 г. С этого времеони в россиойском законоодатеольствое появлояются первыое элемеонты налогоового учета. Соглаосно п. 5 ст. 2 Законоа РФ «О налогое на прибыоль предпориятиой и органоизациой» (в ред. от 27.12о.1991) было впервоые предуосмотроено, что «для предпориятиой, осущеоствляоющих прямоой обмен или реалиозацию продуокции, работ и услуг, по ценам ниже себесотоимоости, под выручокой, для целей налогоооблоожения, понимоается сумма сделкои, котороая опредоеляетося исходоя из рыночоных цен реалиозации аналоогичноой продуокции». Таким образоом, выручока стала опредоелятьося не по цене реалиозации, а по мифичоеской средноерыноочной цене, незавоисимо от того, была ли фактиоческаоя цена реалиозации выше или ниже фактиоческоой себесотоимоости.

Воторой этап началося с декаборя 1994 г. Конфлоикт между бухгаолтерсоким учетоом и учетоом для целей налогоооблоожения особеонно обосторился в 1994 г., когда предпоринимоательоские круги выстуопили протиов учета для целей налогообложения курсовых разнисц, возникающих вследствие изменсения курса рубля. До конца 1994 г., согласно п. 14 Положения о состасве затрат, к налогсообласгаемысм доходам относились положсительсные курсовые разницы. В конце 1994 г. был принят Федерсальнысй закон от 03.12с.1994 № 54-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Закон РФ «О налогсе на прибыль предпсриятисй и организаций». В результате второго этапа налоговой реформы окончсательсно разделились понятия бухгаслтерсского учета доходов и затрат от их налогового учета. Изменсение бухгалтерского и налогсового учетов потребовало корресктиросвки отчетности. В резулсьтате были разработаны и приняты соответствующие формы отчетности и порядсок их заполнения.

Третий этап формирования и развистия налогового учета началсся с 01.07.1995, которсый ознаменовался принятием Правистельсством РФ постановления № 661 «О внесеснии изменений и дополснений в положение о составе затрат по производству и реалисзации продукции (работ и услуг), включаемых в себестоимость продукции (рабост и услуг), и о порядке формисровансия финансовых результатов, учитысваемысх при налогообложении прибысли».

В соответствии с указаснным постановлением было устансовленсо, что все затрасты организации, связанные с производством продукции, в полном объеме формисруют фактическую себестоимость, тогда как для целей налогообложения затраты корресктирусются с учетом утверсжденнсых лимитов, норм и нормативов.

С этого моменста государство отказалось от функции контроля за формированием фактической себесстоимоссти и сосредоточилось на максимальном взимании налогсов. То есть фактисческася себестоимость и себесстоимоссть для целей налогсооблосжения окончательно стали самосстоятесльнымси понятиями, отличными друг от друга. Соглассно данному положению, не все фактические затрасты можно отнести к затратам в целях налогообложения. Список налогсовых затрат был четко ограничен Положсением о составе затраст и не подлесжал расширенному толкованию. При этом были опредселены виды затрат, которсые должны были корресктиросватьсся:

1. затраоты на содерожание автоторанспоорта;

2. компеонсациои за исполоьзоваоние личноого трансопорта в служеобных целях;

3. команодировоочные расхооды;

4. предсотавитоельскоие расхооды;

5. затраоты на обучеоние;

6. расходы на рекламу;

7. уплачоенные банку процеонты за кредиоты.

На практоике это привеоло к тому, что бухгаолтерсокий учет на предпориятиои стал выполонять две самосотоятеольные функцоии: с одной сторооны, он обеспоечиваол достооверныое данныое о полноой себесотоимоости, с другоой сторооны, он обеспоечиваол учет расхоодов в целях налогоооблоожения.

Четвоертый этап станоовлениоя налогоового учета началося 19.10о.1995, когда Минисотерстовом финаносов РФ был издан прикаоз № 115 «О годовоой бухгаолтерсокой отчетоности органоизациой за 1995 г.» и для целей налогоооблоожения опредоеляющоим фактоором стала учетноая политоика. В учетноой политоике стали опредоелять дату возниокновеония налогоового обязаотельсотва либо на дату отгруозки, либо на дату платеожа. Налогоовый учет на дату платеожа, котороый предпоочтитоельнеое для предпориятиоя, дополонителоьно усложонил работоу главноого бухгаолтера. Появиолись прилоожения к деклаорации по налогоу на прибыоль.

Возникновение налоговых обязастельсств по оплате, принястой в учетной налогсовой политике, стало отражсаться с учетом кассосвого метода начисления налогсов.

Пястый этап становления налогсового учета начался с принятия части первосй НК РФ 31 июля 1998 г. На этом этапе было введено единособразсное определение обязательств налогсоплатсельщисков, их прав и ответственности, прав налоговых органов, перечсень федеральных и местнсых налогов, порядок их взыскания. Но часть первая НК РФ не описывала налогсооблосжение по конкретным видам налогов. Эти функцсии впоследствии были возлосжены на часть вторусю НК РФ, вступсившую в силу с 01.01.2001.

Шестоой этап станоовлениоя налогоового учета началося с приняотия части второой НК РФ 5 авгусота 2000 г. Таким образоом, в 2001 г. со вступолениеом в силу гл. 21 «Налоог на добавоочную стоимоость» Кодекоса в налогоовом законоодатеольствое появиолось понятоие «учетоная политоика для целей налогоооблооженияо». Значеоние этого понятоия в НК РФ не раскроыто, но аналиоз положоений п. 12 ст. 167 НК РФ дает возмоожностоь опредоелить основоные положоения, реглаоментиорующиое примеонение учетноой политоики в целях налогоооблоожения.

Седьмой этап становления налогового учета начался в 2002 г. и продослжаетсся в настоящее время. С 1 январся 2002 г. ст. 313 НК РФ вводится понятие налогсового учета на законсодатесльном уровне.

В настоящее время НК РФ дополсняетсся новыми главами, которсые описывают конкретный механсизм взимания соответствующего налогса. В дальнейшем введесние в действие послесдующисх глав НК РФ выявило ряд недорсаботоск и потребовало внесесния изменений и дополснений к нему, в том числе и по гл. 25 «Налог на прибысль организаций».

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. оНалогоовый кодекос Россиойской Федероации. Часть перваоя [Тексот]: федероальныой закон Россиойской Федероации от 31 июля 1998 г. N 146-ФоЗ (в ред. от 27.07о.2010 № 229-ФоЗ) // Собраоние законоодатеольствоа РФ. -1998. - № 31. - Ст. 3824; Россиойская газетоа.- 2010. - 12 сентяобря. -- С. 45;
2. Наологовоый кодекос Россиойской Федероации. Часть втораоя [Тексот]: федероальныой закон Россиойской Федероации от 5 авгусота 2000 г. № 117-ФоЗ (в ред. от 27.07о.2010 № 229 -ФЗ) // Собраоние законоодатеольствоа РФ. -2000. -- № 32. - Ст. 3340; Россиойская газетоа. - 2010. -12 сентяобря. -С. 318 - 346;
3. . Акчурина, Е.В. Налогсовая проверка и ее последствия; М.: Экзамсен, 2с015. - 144 c.
4. . Бакиноа, С.И. Налогоовые деклаорации: заполоняем правиольно; М.: Бератоор, 2о017. - 240 c.
5. Бакина, С.И. Налоговые декларации: заполсняем правильно; М.: Бератсор, 2с018. - 240 c.
6. Гусевоа, Т.А. Налогоовое планиорованоие в предпоринимоательоской деятеольносоти. Правоовое регулоироваоние; ВолтеорсКлуовер, о2015. - 432 c.
7. Дернбоерг, Р.Л. Междуонародоное налогоооблоожение; М.: Юнитио, 201о4. - 375 c.
8. . Дернбоерг, Р.Л. Междуонародоное налогоооблоожение; М.: Юнитио, 201о8. - 375 c.
9. . Дырдов, С.Н.; Авдошсина, Е.А. Справочник по налогам с населсения; М.: Финансы и статистика; Издание 2-е, перераб. и доп., 2017с. - 223 c.
10. Дыродов, С.Н.; Авдошоина, Е.А. Справоочник по налогоам с населоения; М.: Финаносы и статиостика; Изданоие 2-е, перероаб. и доп., 2016о. - 223 c.
11. Захоаров, М.Л. и др. Коммеонтариой к налогоовому кодекосу Россиойской федероации; M.: Проспоект, о2014. - 720 c.
12. Заяц, Н.Е. Теориоя налогоов; Мн: БГЭУ, 2018о. - 220 c.
13. Иваонова, Н.Г.; Вайс, Е.А.; Кацюбоа, И.А. Налогои и налогоооблоожение. Схемы и таблиоцы; СПб: Питеро, 201о5. - 304 c.
14. Иванова, Н.Г.; Вайс, Е.А.; Кацюба, И.А. Налоги и налогсооблосжение. Схемы и таблисцы; СПб: Питер, 2016. - 304 c.
15. Колчин, С.П. Налоги в Россисйской Федерации; М.: Юнитис, 201с7. - 254 c.
16. Колсчин, С.П. Налоги в Российской Федерации; М.: Юнити, 2014. - 254 c.
17. Коронеева, Елена Офшороный мир. Взгляод изнутори; М.: Эконоомика, 2016о. - 318 c.
18. Коронеева, Елена Офшороный мир. Взгляод изнутори; М.: Эконоомика, 2018о. - 318 c.
19. Курсноскина, О.Г. Оффшорные компаснии. Новые схемы налогсового планирования; М.: Горячсая линия бухгалтера, 2014. - 160 c.
20. Куроноскина, О.Г. Оффшоорные компаонии. Новые схемы налогоового планиорованоия; М.: Горячоая линия бухгаолтерао, 201о7. - 160 c.
21. Мальцман, Б.С. Все налоги; [не указасно], с2019. - 308 c.
22. Молочанов, Сергеой Сергеоевич Налогои за 14 дней. Экспроесс-коурс; М.: Эксмоо, 201о4. - 464 c.
23. Никоонов, А.А. НДС до и после приняотия части второой НК РФ. Сложноые ситуаоции. Арбиторажнаоя практоика; М.: ИД ФБК-Поресс, 2017о. - 224 c.
24. Ось, О.С. Том 1. Налогсовый кодекс Российской Федерсации; М.: Ось-89; Издансие 8-е, 2017. - 128 c.
25. Паносков, В.Г.; Князеов, В.Г. Налогои и налогоооблоожение; М.: МЦФЭРо, 201о6. - 336 c.
26. Парскинсон, С.Н. Закон и доходы; М.: Интерсконтаскт, 2с018. - 100 c.
27. Парохачева, М.А. Упрощоенная систеома налогоооблоожения 2009. Простоо ли быть "упроощенцеом"; М.: Эксмоо, 201о5. - 720 c.
28. Парыгина, В.А.; Тедеев, А.А. Налогси и налогообложение в схемах и таблисцах с комментариями; М.: Эксмо, 2017. - 288 c.
29. Петрова, Г.В. Налогсовое право; М.: Нормас, 201с6. - 271 c.